建材租賃

赤水市偉容建材租賃有限公司成立于2019年2月26日，注冊(cè)資本200萬元，位于貴州省赤水市天臺(tái)鎮(zhèn)星光村楊梅榜組

我國2006年頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第21號(hào)——租賃》(以下簡(jiǎn)稱新《準(zhǔn)則》)將“租賃期”定義為“租賃合同規(guī)定的不可撤銷的租賃期間”，根據(jù)該定義，租賃期的確定只需要滿足“合同規(guī)定”和“不可撤銷”兩個(gè)條件。而且，由于租賃合同在簽訂后一般不可撤銷，除非出現(xiàn)四種額外情況：一是經(jīng)出租人同意；二是承租人與原出租人就同一資產(chǎn)或同類資產(chǎn)簽訂了新的租賃合同；三是承租人支付一筆足夠大的額外款項(xiàng)；四是發(fā)生某些很少會(huì)出現(xiàn)的或有事項(xiàng)。因此，企業(yè)不需要進(jìn)行過多的會(huì)計(jì)判斷，就能夠較輕易地確定租賃期。

(一)租賃期是否包含免租期 　為了吸引承租人盡快簽訂合約，出租人通常承諾在租賃初期或租賃物改良建設(shè)期向承租人提供某些激勵(lì)措施，如免租期、減租期等等。但與實(shí)務(wù)使用的普遍性相反，無論是在2001頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——租賃》(以下簡(jiǎn)稱舊《準(zhǔn)則》)，還是2006年頒布的新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，都沒有涉及經(jīng)營租賃的激勵(lì)措施的會(huì)計(jì)處理，相關(guān)的核算規(guī)范僅見財(cái)政部2003年印發(fā)的《關(guān)于執(zhí)行〈企業(yè)會(huì)計(jì)制度〉和相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有關(guān)問題解答〈二〉》(以下簡(jiǎn)稱《問題解答〈二〉》)。《問題解答〈二〉》的第十七問規(guī)定：“在出租人提供免租期的情況下，承租人應(yīng)將租金總額在整個(gè)租賃期內(nèi)，而不是在租賃期扣除免租期后的期間內(nèi)，按直線法或其他合理的方法進(jìn)行分?jǐn)?，免租期?nèi)應(yīng)確認(rèn)租金費(fèi)用。”例如，租賃合約規(guī)定的租賃期間是2007年1月1日至2012年12月31日，其中 2007年1月1日至2007年6月30日為免租期，則該租賃交易的租賃期應(yīng)當(dāng)包含免租期，即租賃期為五年。

然而，《問題解答〈二〉》只要求企業(yè)不能把免租期從合同規(guī)定的租賃期內(nèi)扣除，但沒有清楚說明若免租期在合同規(guī)定的租賃期限之前，會(huì)計(jì)核算意義上的租賃期能否包含免租期。例如，租賃合同規(guī)定的租賃期間是2007年7月1日至2013年6月30日，承租人在2007年1月1日開始進(jìn)行為期六個(gè)月的室內(nèi)裝修，該六個(gè)月不需繳納租金，那么，租賃期是按新《準(zhǔn)則》所要求的“合同規(guī)定的”五年，還是再加上六個(gè)月的免租期，即五年零六個(gè)月呢"_blank" href="/item/會(huì)計(jì)報(bào)表">會(huì)計(jì)報(bào)表信息的可對(duì)比性。

國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)常設(shè)解釋委員會(huì)(SIC)第15號(hào)解釋公告《經(jīng)營租賃—激勵(lì)措施》(SIC15)認(rèn)為，“經(jīng)營租賃協(xié)議的基本實(shí)質(zhì)是承租人和出租人在特定時(shí)間內(nèi)以貨幣凈額為對(duì)價(jià)交換資產(chǎn)使用權(quán)”，且所有的“激勵(lì)措施都應(yīng)作為同意使用租賃資產(chǎn)凈對(duì)價(jià)的組成部分，不論激勵(lì)措施的性質(zhì)、形式或支付時(shí)間?！盨IC15的“特定期間”指承租人可以接觸、控制或使用租賃資產(chǎn)的期間，亦即會(huì)計(jì)核算意義上的租賃期?？梢?，由于承租人在免租期開始時(shí)已經(jīng)“接觸、控制或使用”了租賃資產(chǎn)，無論免租期是在租賃合約規(guī)定的期限之內(nèi)還是在租賃合約規(guī)定的期限之外，其性質(zhì)都是出租人為了順利出租租賃物而向承租人提供的激勵(lì)，根據(jù)實(shí)質(zhì)重于形式的原則，對(duì)兩者的會(huì)計(jì)處理亦應(yīng)相同，即租賃期應(yīng)當(dāng)包含免租期。

(二)租賃期是否包含續(xù)租期 　出租人與承租人在簽訂租賃合約時(shí)，除了規(guī)定固定的租賃期限外，還可能商定在租賃期限屆滿后的續(xù)租可能性和續(xù)租期限。例如租賃合約規(guī)定，在五年的租期屆滿后，承租人有優(yōu)先續(xù)租五年的權(quán)利。與免租期相比，續(xù)租期限一般較長，在確定租賃期時(shí)是否將續(xù)租期包含在內(nèi)對(duì)整個(gè)租賃會(huì)計(jì)的核算結(jié)果影響較大。如上例，若將續(xù)租期包含在內(nèi)，租賃期為10年，否則為5年，不同處理方式下每年分?jǐn)偟淖赓U物改良費(fèi)、未確認(rèn)融資費(fèi)等項(xiàng)目的金額存在顯著差異。關(guān)于續(xù)租期能否納入租賃期核算，我國新《準(zhǔn)則》第七條規(guī)定：承租人有權(quán)選擇續(xù)租該資產(chǎn)，并且在租賃開始日就可以合理確定承租人將會(huì)行使這種選擇權(quán)，不論是否再支付租金，續(xù)租期也包括在租賃期內(nèi)。換言之，我國企業(yè)將續(xù)租期間計(jì)入租賃期的條件是承租人必須有續(xù)租選擇權(quán)，且可以合理確定承租人將行使續(xù)租選擇權(quán)。

但是，新《準(zhǔn)則》及其應(yīng)用指南均沒有就企業(yè)如何合理確定承租人是否行使續(xù)租權(quán)進(jìn)行詳細(xì)的說明，企業(yè)在實(shí)務(wù)中大多根據(jù)財(cái)政部在2001年頒布的《<企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——租賃>指南》(以下簡(jiǎn)稱舊《準(zhǔn)則》指南)的要求來判斷續(xù)租可能性。舊《準(zhǔn)則》指南的第三部分“定義”中規(guī)定：“如果租賃合同規(guī)定承租人有優(yōu)惠續(xù)租選擇權(quán)，即承租人續(xù)租的租金預(yù)計(jì)遠(yuǎn)低于行使這種選擇權(quán)日正常的租金，因而在租賃開始日就可以合理地確定承租人將會(huì)行使這種選擇權(quán)，在這種情況下，租賃期應(yīng)包括優(yōu)惠續(xù)租選擇權(quán)所涉及的期間(即續(xù)租期)。這里的‘遠(yuǎn)低于’，通常是指低于70%(含70%)?！?

美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(FASB)的第98號(hào)公告《租賃會(huì)計(jì)》(SFAS98)對(duì)第17號(hào)公告《租賃》(SFAS17)中有關(guān)租賃期的條款進(jìn)行了修改，它明確規(guī)定租賃期應(yīng)包含固定的不可撤銷的租賃期間和符合要求的續(xù)租期間，其中符合要求的續(xù)租期間包括：一是承租人有優(yōu)惠續(xù)租選擇權(quán)；二是承租人若不續(xù)租將承擔(dān)顯著損失，續(xù)租可以合理確定；三是承租人將在續(xù)租期內(nèi)為出租人與租賃物直接或間接相關(guān)的債務(wù)提供擔(dān)?；蛳虺鲎馊颂峁┡c租賃物直接或間接相關(guān)的貸款；四是出租人有續(xù)租和延續(xù)的選擇權(quán)；若承租人有優(yōu)惠續(xù)租選擇權(quán)，則租賃期還包括續(xù)租權(quán)行使前的期間。由于承租人不續(xù)租的損失大小需要管理層進(jìn)行判斷，SAFS98在條款60(b)中明確規(guī)定：任何在租賃協(xié)議內(nèi)或租賃協(xié)議外的因素要求承租人在不續(xù)租時(shí)支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)移資產(chǎn)或權(quán)力、承擔(dān)債務(wù)、提供服務(wù)或是放棄經(jīng)濟(jì)利益及承受經(jīng)濟(jì)損失，都要求考慮在內(nèi)；其中，在判斷承租人的經(jīng)濟(jì)損失時(shí)，應(yīng)考慮租賃物用途的唯一性、租賃物的所處地點(diǎn)及替換可行性、租賃物對(duì)企業(yè)持續(xù)經(jīng)營的重要性、因退租造成的租賃物改良和其它資產(chǎn)的損失等等。

可見，無論是新《準(zhǔn)則》還是SFAS98，“續(xù)租是否可以‘合理確定’”是將續(xù)租期間計(jì)入租賃期的基本原則。相比較而言，我國的新《準(zhǔn)則》對(duì)租賃期的規(guī)定比較簡(jiǎn)單，管理層僅僅需要根據(jù)有續(xù)租選擇權(quán)的承租人續(xù)租的可能性大小來考慮是否將續(xù)租期計(jì)入租賃期，但由于缺乏對(duì)續(xù)租可能性的明確的判斷指引，新《準(zhǔn)則》留給管理層過多的操作空間。舊《準(zhǔn)則》指南盡管為續(xù)租可能性設(shè)定了一個(gè)“70%”的判斷指標(biāo)，然而用單一的絕對(duì)值指標(biāo)來作出“幾乎可以肯定承租人將來一定會(huì)續(xù)租”的判斷，明顯過于武斷。此外，新《準(zhǔn)則》僅考慮了承租人有選擇權(quán)的租賃，不考慮出租人有選擇權(quán)的租賃，即不考慮出租人作為租賃合同有利方時(shí)，續(xù)租的可能性有多大，這顯然不能很好地遵循“續(xù)租可以合理確定”的這一基本原則。SAFS98從衡量承租人不續(xù)租所遭受的損失大小的角度去考慮續(xù)租可能性，并據(jù)此制定明確的判斷標(biāo)準(zhǔn)，有利于企業(yè)的實(shí)務(wù)操作，值得我國吸收借鑒。