清算所得案例分析

某企業(yè)成立于2002年，實收資本4000000元，截至2007年12月31 日，企業(yè)賬面未分配利潤為1284798.38元。根據(jù)股東會決議，企業(yè)準(zhǔn)備注銷。2008年9月30日的資產(chǎn)負債情況如下：流動資產(chǎn) 5679008.56元，非流動資產(chǎn)227155.98元，流動負債402849.64元，非流動負債為0，所有者權(quán)益5503314.90元(其中實收資本4000000元，本年利潤218516.52元，未分配利潤1284798.38元)。

1.經(jīng)營期企業(yè)所得稅的計算及申報。

股東同意企業(yè)提前解散的股東會決議簽署日期是2008年9月30日，并在當(dāng)日成立清算組，則2008年1月1日~2008年9月30日為經(jīng)營期未滿12個月的一個納稅年度。按規(guī)定進行經(jīng)營期企業(yè)所得稅匯算清繳，2008年1月~9月企業(yè)會計利潤總額為218516.52元(假設(shè)沒有其他納稅調(diào)整事項，企業(yè)所得稅稅率為25%)，企業(yè)應(yīng)按規(guī)定進行2008年1月1日~2008年9月30日這一經(jīng)營期的企業(yè)所得稅匯算清繳，并繳納企業(yè)所得稅54629.13元。

2.清算期企業(yè)所得稅的計算及申報。

2008年10月1日為清算期開始之日，2008年12月20日申請稅務(wù)注銷，即清算期為2008年10月1日~2008年12月20日，截止日期為12月20日。

(1)資產(chǎn)可收回金額(或者稱可變現(xiàn)金額)為5420518.09元；

(2)資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)為5906164.54元(假設(shè)計稅基礎(chǔ)與賬面價值一致)；

(3)債務(wù)償還金額為190858.66元；

假設(shè)負債計稅基礎(chǔ)與負債賬面價值一致，則：

處理債務(wù)損益=402849.64-190858.66=211990.98(元)；

(4)清算費用合計58000；

(5)假設(shè)沒有發(fā)生相關(guān)稅費，清算所得=5420518.09-5906164.54-58000.00 211990.98=-331655.47(元)；由于清算所得為負數(shù)，故就清算期作為一個納稅年度進行企業(yè)所得稅申報，不需要繳納企業(yè)所得稅。

3.股東取得剩余資產(chǎn)的涉稅事宜。

剩余資產(chǎn)=資產(chǎn)可收回金額-債務(wù)償還金額-清算費用-相關(guān)稅費=5420518.09-190858.66-58000-0=5171659.43(元)；

累計未分配利潤和累計盈余公積(即股息所得)=1284798.38 218516.52 0=1503314.90(元)；

剩余資產(chǎn)減除股息所得后的余額=5171659.43-1503314.90=3668344.53(元)；

股東投資成本為4000000元；

投資轉(zhuǎn)讓損失=4000000-3668344.53=331655.47(元)。

從以上計算可知，累計未分配利潤和累計盈余公積余額為1503314.90元，故股東應(yīng)確認的股息所得為1503314.90元；剩余資產(chǎn)減除股息所得后的余額小于股東投資成本，故該股東應(yīng)確認投資轉(zhuǎn)讓損失。2100433B

(一)清算所得中資本公積項目的稅務(wù)籌劃

資本公積金中，除企業(yè)法定財產(chǎn)重估增值和接受捐贈的財產(chǎn)價值外，其他項目可從清算所得中扣除。對重估增值和接受捐贈，發(fā)生時計入資本公積，清算時并入清算所得予以課稅。在其他條件不變的情況下，創(chuàng)造條件進行資產(chǎn)評估，以評估增值后的財產(chǎn)價值作為折舊計提基礎(chǔ)，可以較原來多提折舊，抵減更多的所得稅，從而減輕稅負。

(二)改變企業(yè)解散日期會影響企業(yè)清算期間其應(yīng)稅所得的數(shù)額

例如，某公司董事會于1999年5月20日向股東會提交解散申請書，股東會5月25日通過，并作出決議，5月31日解散，6月1日開始正常清算。公司于開始清算后發(fā)現(xiàn)，年初1月～5月底止公司預(yù)計可盈利8萬元(適用稅率33%)。于是，在尚未公告的前提下，股東會再次通過決議把解散日期改為6月15日，于6月16日開始清算。公司在6月1日～6月14日共發(fā)生費用14萬元。按照規(guī)定，清算期間應(yīng)單獨作為一個納稅年度，即這14萬元費用本屬于清算期間費用，但因清算日期的改變，該公司1月～5月由原盈利8萬元變?yōu)樘潛p6萬元。清算日期變更后，假設(shè)該公司清算所得為9萬元。

清算開始日為6月1日時，1月～5月應(yīng)納所得稅額如下：80000×33%=26400(元)

清算所得為虧損5萬元，即9萬元-14萬元，不納稅，合計稅額為26400元。

清算開始日為6月16日時，1月～5月虧損6萬元，該年度不納稅，清算所得為9萬元，須抵減上期虧損后，再納稅。清算所得稅額如下：

(90000-60000)×33%=9900(元)

兩方案比較結(jié)果，通過稅務(wù)籌劃，后者減輕稅負16500元(26400-9900)。

清算所得課稅，在我國內(nèi)資企業(yè)所得稅暫行條例、外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法均作了規(guī)定。

其計算公式可概括如下：

企業(yè)全部清算財產(chǎn)變現(xiàn)損益=存貨變現(xiàn)損益 非存貨財產(chǎn)變現(xiàn)損益 清算財產(chǎn)盤盈

企業(yè)的凈資產(chǎn)或剩余財產(chǎn)=企業(yè)全部清算財產(chǎn)變現(xiàn)損益-企業(yè)拖欠的各項稅金-尚未償付的各項債務(wù)-收取債權(quán)損失 償還負債的收入(因債權(quán)人原因確實無法歸還的債務(wù))

企業(yè)的清算所得=企業(yè)的凈資產(chǎn)或剩余財產(chǎn)-企業(yè)累計未分配利潤-企業(yè)稅后提取的各項基金結(jié)余 企業(yè)法定財產(chǎn)估價增值-企業(yè)的資本公積金-企業(yè)的盈余公積金 企業(yè)接受損贈的財產(chǎn)價值-企業(yè)的注冊資本金

清算所得稅額=企業(yè)的清算所得×企業(yè)清算當(dāng)年經(jīng)營所得適用的稅率

企業(yè)在辦理注銷登記之前，應(yīng)向主管稅務(wù)機關(guān)申報繳納清算所得稅。

清算監(jiān)理人是為保護公司債權(quán)人的共同利益而由債權(quán)人會議選任，代表債權(quán)人監(jiān)督清算人執(zhí)行特別清算事務(wù)的人。監(jiān)理人原則上從債權(quán)人中選任。

監(jiān)理人的職責(zé)權(quán)限有：監(jiān)督清算人推進清算事務(wù)，執(zhí)行清算協(xié)定;在清算人辦理清算事務(wù)時，有同意權(quán);為清算人提供意見，以便清算人在債權(quán)人會議上提出協(xié)定的建議;應(yīng)清算人的征詢，提供變更協(xié)定條件的意見;列席債權(quán)人會議，陳述意見。在債權(quán)人會議閉會期間，由監(jiān)理人負責(zé)對特別清算事務(wù)進行全面監(jiān)督。監(jiān)理人可由債權(quán)人會議隨時解任，但解任須得法院認可。 2100433B

銀行清算同城清算

①同城票據(jù)交換。票據(jù)交換，亦稱票據(jù)清算，一般指同一城市(或區(qū)域)各金融機構(gòu)對相互代收、代付的票據(jù)，按照規(guī)定時間和要求通過票據(jù)交換所集中進行交換并清算資金的一種經(jīng)濟活動。它是銀行的一項傳統(tǒng)業(yè)務(wù)，票據(jù)交換業(yè)務(wù)不僅涉及到銀行間票據(jù)的交換與清算，而且還牽涉到社會資金的使用效益等。同城票據(jù)交換的具體做法主要有以下幾種：

a、同城商業(yè)銀行間本系統(tǒng)內(nèi)票據(jù)交換。由同城商業(yè)銀行的主管行牽頭，對轄內(nèi)各營業(yè)機構(gòu)代收、代付本系統(tǒng)的票據(jù)組織交換，通過同城行處的往來科目劃轉(zhuǎn)，當(dāng)日或定期通過聯(lián)行往來科目進行清算。

b、同城商業(yè)銀行間跨系統(tǒng)票據(jù)交換。根據(jù)各商業(yè)銀行機構(gòu)設(shè)置和在人民銀行開立存款帳戶的情況，采取三種不同的票據(jù)交換額當(dāng)時清算的辦法。二是如果各商業(yè)銀行的所屬機構(gòu)都直接在通過在人民銀行的存款帳戶進行資金清算的辦法。 是對業(yè)務(wù)量不大的縣城行處的跨系統(tǒng)票據(jù)交換，采取直接交換、當(dāng)時清算資金的辦法。

②資金清算。參加票據(jù)交換的商業(yè)銀行和其他金融機構(gòu)，當(dāng)票據(jù)交換所核對軋平當(dāng)天（或場）的票據(jù)交換業(yè)務(wù)后，主要采取下面兩種資金清算方法： 1）全額清算。即參加票據(jù)交換的行處，將提出提入票據(jù)的應(yīng)借和應(yīng)貸差額分別進行匯總，然后通過人民銀行向?qū)Ψ叫星逅阗Y金。 2)差額清算。即參加票據(jù)交換的行處，將各自提出提入的票據(jù)金額進行軋差，得到應(yīng)貸差額或應(yīng)借差額，然后通過在人民銀行的存款賬戶進行清算。

③同城票據(jù)的微機清算。隨著科學(xué)技術(shù)的不斷進步，金融業(yè)務(wù)的電子化工作也得到飛速發(fā)展。1987年以后，在結(jié)算業(yè)務(wù)多的大、中城市，人民銀行開始建立清算中心，通過電子計算機處理同城票據(jù)交換業(yè)務(wù)，使同城資金清算工作有了質(zhì)的飛躍。

銀行清算異地清算

在我國，異地清算業(yè)是同現(xiàn)行的聯(lián)行往來制度相聯(lián)系的，中央銀行和商業(yè)銀行在聯(lián)行轉(zhuǎn)匯清算業(yè)務(wù)中的基本做法是：

①各商業(yè)銀行全國聯(lián)行跨系統(tǒng)和系統(tǒng)內(nèi)大額匯劃款項均通過人民銀行聯(lián)行辦理轉(zhuǎn)匯并清算資金。

②商業(yè)銀行全國聯(lián)行跨系統(tǒng)和系統(tǒng)內(nèi)未達到轉(zhuǎn)匯金額起點的匯劃款項、內(nèi)部資金匯劃款項和縣以下全國聯(lián)行通匯機構(gòu)的匯劃款項，仍分別通過商業(yè)銀行跨系統(tǒng)和本系統(tǒng)聯(lián)行劃轉(zhuǎn)。

③商業(yè)銀行簽發(fā)的銀行匯票和銀行承兌匯票，暫不通過人民銀行聯(lián)行劃付，仍由各商業(yè)銀行聯(lián)行劃付。

④商業(yè)銀行必須在人民銀行存款賬戶留足備付金，人民銀行收到商業(yè)銀行的匯劃憑證時，如其存款不足支付，應(yīng)通知商業(yè)銀行于一日之內(nèi)補足，仍不能補足的，對不足部分退回憑證，不得在人民銀行存款賬戶透支。

⑤商業(yè)銀行辦理轉(zhuǎn)匯時，匯劃金額一般不得轉(zhuǎn)入同城票據(jù)交換差額內(nèi)，可將有關(guān)匯劃憑證連同轉(zhuǎn)匯清單一并向人民銀行提出信件交換或單獨提交。但人民銀行劃撥解付款項，可通過同城票據(jù)交換辦理。

在清算工作中，清算組對于公司資產(chǎn)的清點、估價、變賣和分配清償?shù)然顒?，不僅要按業(yè)務(wù)發(fā)生的類別記入有關(guān)帳戶，而且還要定期根據(jù)有關(guān)帳冊記錄編制會計報表。提供會計報表是財務(wù)會計一般程序的要求。由于清算組的活動涉及債權(quán)人和股東利益，因此需要向他們提供定期會計報表，提交債權(quán)人會議或股東大會審議。在清算工作結(jié)束后，還要編制總的收支報表，反映清算期內(nèi)債權(quán)收回、資產(chǎn)清理及變現(xiàn)、清算費用和債務(wù)的償付、剩余財產(chǎn)的分配及股東權(quán)益的實現(xiàn)等等。