審計(jì)證據(jù)復(fù)查

通過對(duì)審計(jì)證據(jù)的復(fù)查，鑒別證據(jù)材料的真?zhèn)?，排除與審計(jì)項(xiàng)目無關(guān)的材料，判明現(xiàn)有證據(jù)是否已經(jīng)達(dá)到了充分的程度，做到“去偽存真，去粗取精，由此及彼，由表及理”。審計(jì)人員和審計(jì)機(jī)關(guān)只有通過對(duì)審計(jì)證據(jù)的復(fù)查，才能選擇滿足審計(jì)事項(xiàng)需要的審計(jì)證據(jù)。

復(fù)查證據(jù)的真實(shí)可靠性

選擇和運(yùn)用的審計(jì)證據(jù)主要有實(shí)物證據(jù)、書面證據(jù)、言詞證據(jù)和視聽(或計(jì)算機(jī)軟盤)證據(jù)。由于這些證據(jù)的來源、表現(xiàn)形態(tài)不同，決定了復(fù)查的側(cè)重點(diǎn)不同。

1．對(duì)實(shí)物證據(jù)復(fù)查，證據(jù)是否取得被審計(jì)單位認(rèn)可"para" label-module="para">

2．對(duì)書面證據(jù)要復(fù)查其來源，是否有纂改、偽造的可能；是否是有效證據(jù)。

3．對(duì)言詞證據(jù)要復(fù)查內(nèi)容表述與所證實(shí)的問題是否有必然的聯(lián)系，是否有證明力，提供證據(jù)的自然人或相關(guān)人是否將自然情況寫清、寫明。

4．對(duì)視聽(或計(jì)算機(jī)軟盤)資料要著重復(fù)查是在什么情況下作為證據(jù)取得的，是否存在剪接、拼對(duì)，防止將偽造、剪選的視聽(或軟盤)資料作為審計(jì)證據(jù)采用。 2100433B

為了使審計(jì)證據(jù)的收集、整理和評(píng)價(jià)工作更為有效，也為了審計(jì)目標(biāo)的順利實(shí)現(xiàn)，使人們加深對(duì)審計(jì)證據(jù)的了解，這里結(jié)合審計(jì)具體目標(biāo)闡述審計(jì)證據(jù)按其存在形式（或稱按其外形特征）的分類，即分為實(shí)物證據(jù)、書面證據(jù)、口頭證據(jù)和環(huán)境證據(jù)。

審計(jì)證據(jù)實(shí)物證據(jù)

實(shí)物證據(jù)是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過實(shí)地觀察和參加清查盤點(diǎn)所獲得的，用以證明有關(guān)實(shí)物資產(chǎn)是否存在的證據(jù)。實(shí)物證據(jù)對(duì)某項(xiàng)實(shí)物資產(chǎn)是否存在的證明力最強(qiáng)，效果最為顯著。它可以對(duì)該實(shí)物的狀態(tài)、數(shù)量、特征給予有力的證明。因此，在對(duì)現(xiàn)金、存貨、固定資產(chǎn)等項(xiàng)目進(jìn)行審計(jì)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師首先考慮通過清查、監(jiān)督或參與盤點(diǎn)來取得實(shí)物證據(jù)以證明它們是否存在。但是我們也可以看出實(shí)物證據(jù)并不能完全證明該項(xiàng)實(shí)物資產(chǎn)的價(jià)值及其所有權(quán)的歸屬。就實(shí)物資產(chǎn)價(jià)值的確定而言，它主要取決于實(shí)物資產(chǎn)的質(zhì)量，而實(shí)物資產(chǎn)的質(zhì)量不能完全依據(jù)它的外形和狀態(tài)來確認(rèn)，因?yàn)槲覀儾浑y發(fā)現(xiàn)一些看似污穢不堪、質(zhì)量奇差的實(shí)物（如設(shè)備）才剛剛投入使用很短的時(shí)間，但對(duì)它的設(shè)計(jì)使用壽命而言才算開了一個(gè)頭。與此相反，某些外觀嶄新、光澤鑒人的設(shè)備可能已接近它設(shè)計(jì)使用壽命的終點(diǎn)。所以說，確定實(shí)物資產(chǎn)的價(jià)值應(yīng)以取得時(shí)有關(guān)資料或中介部門評(píng)估確認(rèn)資料為主要依據(jù)，切不可以“貌”取值。就實(shí)物資產(chǎn)的所有權(quán)而言，也許注冊(cè)會(huì)計(jì)師看到納入盤存清點(diǎn)的實(shí)物中包括外單位寄存的實(shí)物、被審計(jì)單位經(jīng)營性租入的設(shè)備、已售出待發(fā)運(yùn)的商品。毋庸置疑，這些實(shí)物的所有權(quán)與被審計(jì)單位毫不相干。因此，實(shí)物證據(jù)不能證實(shí)資產(chǎn)價(jià)值和所有權(quán)的認(rèn)定，可以說是它的一種局限性，這種局限性需要通過另行審計(jì)并取得其他形式的審計(jì)證據(jù)方可得以完善補(bǔ)充。

審計(jì)證據(jù)書面證據(jù)

書面證據(jù)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過實(shí)施測試程序和運(yùn)用不同的方法所獲取的以書面資料為存在形式的審計(jì)證據(jù)，諸如：有關(guān)的原始憑證、記賬憑證、會(huì)計(jì)賬簿、各種明細(xì)項(xiàng)目表、各種合同、會(huì)議記錄和文件、函件、通知書、報(bào)告書、聲明書、程序手冊(cè)等。書面證據(jù)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師收集的數(shù)量最多、范圍最廣的一種證據(jù)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)表審計(jì)意見基本上都以書面證據(jù)為基礎(chǔ)。

書面證據(jù)具有如下特點(diǎn)：第一是數(shù)量多；第二是覆蓋范圍廣；第三是來源渠道多樣化；第四是容易被篡改。根據(jù)這些特點(diǎn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在大量收集有關(guān)的書面證據(jù)時(shí)，還要注意對(duì)書面證據(jù)進(jìn)行認(rèn)真細(xì)致的鑒定和分析，運(yùn)用專業(yè)判斷，辨別真?zhèn)?，充分正確地利用書面證據(jù)。

書面證據(jù)按其來源渠道可以分為親歷證據(jù)、外部證據(jù)和內(nèi)部證據(jù)三類。

⑴親歷證據(jù)：親歷證據(jù)是指由注冊(cè)會(huì)計(jì)師（包括助理人員、外聘專家）通過運(yùn)用專業(yè)判斷和相應(yīng)的程序與方法，對(duì)被審事項(xiàng)的有關(guān)資料進(jìn)行計(jì)算和分析而得到的證據(jù)，包括注冊(cè)會(huì)計(jì)師動(dòng)手編制的各種計(jì)算表、分析表等。對(duì)于書面證據(jù)而言，親歷證據(jù)強(qiáng)調(diào)的是注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)有關(guān)基礎(chǔ)資料（證據(jù)）必須進(jìn)行重新加工，按照既定的目標(biāo)所確定的程序進(jìn)行計(jì)算和分析，因此，它具有較其他來源形式證據(jù)更為可靠的證明力。

⑵外部證據(jù)：外部證據(jù)指由被審計(jì)單位以外的，與被審事項(xiàng)有一定聯(lián)系的第三者提供的相關(guān)證據(jù)。外部證據(jù)除有關(guān)單位提供的業(yè)務(wù)詢證證據(jù)和書面證明以外，還包括有不在書面證據(jù)范圍內(nèi)的有關(guān)實(shí)物證據(jù)和外部人員的陳述等。具體地講，外部書面證據(jù)形式有兩類。第一類包括應(yīng)收賬款的回函、被審計(jì)單位的律師或其他獨(dú)立專家關(guān)于被審計(jì)單位資產(chǎn)所有權(quán)或負(fù)債的證明函件、保險(xiǎn)公司的證明函件、寄售企業(yè)或代售企業(yè)的證明函件、證券經(jīng)紀(jì)人的證明書等。這些外部書面證據(jù)一般由被審計(jì)單位以外的第三者直接提供給注冊(cè)會(huì)計(jì)師，而沒有經(jīng)過被審計(jì)單位職員之手，不存在被涂改和被偽造的可能性。

因此，是證明力較強(qiáng)的一種審計(jì)證據(jù)。第二類外部書面證據(jù)諸如銀行對(duì)賬單、購貨發(fā)票、應(yīng)收票據(jù)、顧客訂貨單、有關(guān)的合同和契約等。這些證據(jù)都是由被審計(jì)單位以外的單位所出具，但是由被審計(jì)單位有關(guān)業(yè)務(wù)人員進(jìn)行保存和處理，難免存在被涂改甚至偽造的可能性。因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師評(píng)價(jià)其可靠性必須考慮這一因素，把這類證據(jù)確定為其證明力略低于第一類外部書面證據(jù)，并對(duì)這類證據(jù)中有被涂改或偽造的痕跡予以高度的關(guān)注和警覺。

⑶內(nèi)部證據(jù)：內(nèi)部證據(jù)是指由被審計(jì)單位內(nèi)部機(jī)構(gòu)或職員編制并提供的有關(guān)書面證據(jù)。內(nèi)部書面證據(jù)的可靠性一般不如外部書面證據(jù)強(qiáng)，而且內(nèi)部書面證據(jù)由于形式的不同其可靠性也不盡相同。根據(jù)內(nèi)部書面證據(jù)可靠性的強(qiáng)弱，可以劃分以下三類：

第一類是由被審計(jì)單位外部組織或部門規(guī)定統(tǒng)一格式和填制要求的，而由被審計(jì)單位內(nèi)部職員填制并提供的有關(guān)書面證據(jù)，如由稅務(wù)監(jiān)制的銷貨發(fā)票（含普通發(fā)票和增值稅專用發(fā)票）、銀行統(tǒng)一印制的各種支票和匯票，由財(cái)政部門監(jiān)制的財(cái)政收費(fèi)收據(jù)等，這類證據(jù)的可靠性對(duì)各種內(nèi)部證據(jù)而言是最強(qiáng)的，因?yàn)檫@類證據(jù)資料的填制情況往常要受到相應(yīng)管理部門突擊性或定期檢查監(jiān)督，當(dāng)被審計(jì)單位內(nèi)部控制較為健全有效時(shí)，這類證據(jù)仍不失為一種可靠性強(qiáng)的審計(jì)證據(jù)。

第二類是由被審計(jì)單位有關(guān)人員編制和填報(bào)用于對(duì)外公布但無格式和規(guī)范要求的內(nèi)部證據(jù)，如經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)合同、文件和內(nèi)部定額標(biāo)準(zhǔn)等。這類證據(jù)雖不一定要接受外界的監(jiān)督檢查，但在一定程度上要受到有關(guān)業(yè)務(wù)單位或主管部門的制約，經(jīng)過他們的審批，對(duì)其的公正性、嚴(yán)肅性和科學(xué)性有嚴(yán)格的要求。因此，當(dāng)企業(yè)內(nèi)部控制健全有效時(shí)，第二類證據(jù)仍具有一定可靠性，但始終較第一類內(nèi)部書面證據(jù)可靠性低。

第三類內(nèi)部書面證據(jù)是那些既無規(guī)范要求或者無任何外部單位制約，且無需公開的由被審計(jì)單位有關(guān)人員填制并出具的資料，如自制的原始憑證、記賬憑證、會(huì)計(jì)賬簿記錄等。這類證據(jù)的可靠性完全取決于經(jīng)手人員的素質(zhì)、內(nèi)部控制的有效制約程度，因而它的可靠性程度為最低。但是不能否定的是：當(dāng)內(nèi)部控制健全有效，而且相關(guān)的內(nèi)部證據(jù)能相互印證時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師仍然可以信賴其可靠性。

內(nèi)部書面證據(jù)從其反映的內(nèi)容來看包括：反映會(huì)計(jì)核算處理情況的會(huì)計(jì)記錄，反映被審計(jì)單位管理當(dāng)局責(zé)任、態(tài)度和意圖的管理當(dāng)局聲明書以及其他的書面文件。其中會(huì)計(jì)記錄包括各種原始憑證、記賬憑證、賬簿記錄、試算平衡表、科目匯總表、項(xiàng)目明細(xì)表等。它是注冊(cè)會(huì)計(jì)師取自被審計(jì)單位內(nèi)部的一種數(shù)量最多且最為重要的審計(jì)證據(jù)，其可靠性關(guān)鍵取決于被審計(jì)單位內(nèi)部控制的完善程度。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在取得這類證據(jù)時(shí)往往要相互聯(lián)系、按其鉤稽關(guān)系相互印證地尋找和評(píng)價(jià)，必要時(shí)應(yīng)視被審項(xiàng)目的重要程度和審計(jì)環(huán)境狀況，按其會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處理過程順查或逆查所有的詳細(xì)資料，甚至要進(jìn)一步審查業(yè)務(wù)發(fā)生時(shí)各種獲準(zhǔn)手續(xù)文件作為審計(jì)證據(jù)。

對(duì)于被審計(jì)單位管理當(dāng)局聲明書，由于它涉及被審計(jì)單位在會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)過程中所做的重要陳述或保證，是一種態(tài)度或意圖的反映，主觀色彩十分濃厚，因而其可靠性較低，這便要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師不能一味地信賴這份聲明書，而應(yīng)該通過實(shí)施其他必要的審計(jì)程序來判斷會(huì)計(jì)報(bào)表的合法性、公允性和會(huì)計(jì)處理的一貫性程度如何。綜上所述，注冊(cè)會(huì)計(jì)師獲取內(nèi)部書面證據(jù)不僅要求有較強(qiáng)的專業(yè)水平和科學(xué)的審計(jì)程序，而且它將花費(fèi)整個(gè)審計(jì)工作的絕大部分時(shí)間，是審計(jì)工作的重心和核心過程。

審計(jì)證據(jù)口頭證據(jù)

口頭證據(jù)是經(jīng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師詢問而由被審計(jì)單位有關(guān)人員或其他人員進(jìn)行口頭答復(fù)所形成的審計(jì)證據(jù)。在審計(jì)過程中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師往往要就以下事項(xiàng)向有關(guān)人員進(jìn)行詢問：①被審事項(xiàng)發(fā)生時(shí)的實(shí)況；②對(duì)特別事項(xiàng)的處理過程；③采用特別會(huì)計(jì)政策和方法的理由；④對(duì)舞弊事實(shí)的追溯調(diào)查；⑤可能事項(xiàng)的意見或態(tài)度等等。通常，口頭證據(jù)本身不能完全證明事實(shí)的真相，因?yàn)楸徽{(diào)查或詢問人可能有意隱瞞實(shí)情或由于對(duì)過去事情記憶上的模糊或遺漏而導(dǎo)致口頭證據(jù)不準(zhǔn)確、不完整。因此，獲取口頭證據(jù)的同時(shí)，還應(yīng)實(shí)施其他審計(jì)程序以獲取其他形式的審計(jì)證據(jù)。

往往，注冊(cè)會(huì)計(jì)師獲取口頭證據(jù)的目的不外乎兩個(gè)方面。其一，為了印證某一結(jié)果是否與注冊(cè)會(huì)計(jì)師的判斷相一致。其二，注冊(cè)會(huì)計(jì)師獲得口頭證據(jù)的目的在于發(fā)掘一些新的重要審計(jì)線索，從而有利于對(duì)有關(guān)事項(xiàng)進(jìn)行進(jìn)一步調(diào)查取證。無論出于何種目的，注冊(cè)會(huì)計(jì)師獲取口頭證據(jù)時(shí)一定要講究技巧性，不可逼供，更不可恫嚇威脅，但應(yīng)講明原則和要求，循循啟導(dǎo)，對(duì)各種重要的口頭答復(fù)做好筆錄，注明被詢問人姓名、時(shí)間、地點(diǎn)和背景，必要時(shí)應(yīng)要求被詢問人確認(rèn)并簽名。

雖然口頭證據(jù)可靠性較低，需要其他證據(jù)的支持和佐證，但如果不同的被詢問人員對(duì)同一問題在同一時(shí)間所做的口頭陳述一致時(shí)，其可靠性則顯得較強(qiáng)，可以作為審計(jì)結(jié)論的依據(jù)。

審計(jì)證據(jù)環(huán)境證據(jù)

環(huán)境證據(jù)亦稱狀況證據(jù)，是指影響被審事項(xiàng)的各種環(huán)境事實(shí)。環(huán)境證據(jù)一般不屬于基本證據(jù)，不能用于直接證實(shí)有關(guān)被審事項(xiàng)，但它可以幫助注冊(cè)會(huì)計(jì)師了解被審事項(xiàng)所處的環(huán)境或發(fā)展的狀況，為判斷被審事項(xiàng)和確證已收集其他證據(jù)的程度提供依據(jù)，因而，環(huán)境證據(jù)仍然是注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行判斷所必須掌握的資料。具體地劃分，環(huán)境證據(jù)包括：反映內(nèi)部控制狀況的環(huán)境證據(jù)、反映管理素質(zhì)的環(huán)境、反映管理水平和管理?xiàng)l件的環(huán)境證據(jù)。

環(huán)境證據(jù)最突出的特點(diǎn)是它能幫助注冊(cè)會(huì)計(jì)師正確評(píng)價(jià)有關(guān)資料所反映信息在總體或大體上的可靠程度，亦即它對(duì)證實(shí)總體合理性這一審計(jì)目標(biāo)有著積極的意義。通常，運(yùn)用調(diào)查、詢問和觀察等手段是注冊(cè)會(huì)計(jì)師獲取環(huán)境證據(jù)的有效途徑。注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以通過設(shè)計(jì)調(diào)查表、記錄詢問觀察事項(xiàng)等方式來形成審計(jì)工作底稿，作為發(fā)表審計(jì)意見依據(jù)的環(huán)境證據(jù)。

總述

審計(jì)證據(jù)的特性是指審計(jì)證據(jù)內(nèi)在的特征和性質(zhì)，具體體現(xiàn)為注冊(cè)會(huì)計(jì)師圍繞這些特征和性質(zhì)收集審計(jì)證據(jù)時(shí)應(yīng)達(dá)到的基本要求。對(duì)審計(jì)證據(jù)的特性，在國際上有不同的描述。

國際審計(jì)準(zhǔn)則認(rèn)為審計(jì)證據(jù)的特性包括充分性和適當(dāng)性(sufficiency & appropriatenes)，其中適當(dāng)性又包括相關(guān)性和可靠性(relerance&reliability)兩個(gè)方面。美國審計(jì)準(zhǔn)則提出審計(jì)證據(jù)特性包括充分性和勝任性(sufficiency&competence)，其中勝任性可以從可靠性(validity/reliability)和相關(guān)性(relerance)兩個(gè)方面進(jìn)行解釋。中國的臺(tái)灣省則稱審計(jì)證據(jù)的特性為充分性和適切性（包括相關(guān)性和可靠性），而香港直接描述為充分性、相關(guān)性和可靠性三個(gè)方面。中國獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則沿用了國際審計(jì)準(zhǔn)則的提法，在《審計(jì)證據(jù)準(zhǔn)則》第五條中規(guī)定：“注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)，應(yīng)當(dāng)取得充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)后，形成審計(jì)意見，出具審計(jì)報(bào)告。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)運(yùn)用專業(yè)判斷，確定審計(jì)證據(jù)是否充分、適當(dāng)。”

審計(jì)證據(jù)充分性

審計(jì)證據(jù)的充分性是指審計(jì)證據(jù)的數(shù)量足以使得注冊(cè)會(huì)計(jì)師形成審計(jì)意見，即收集的審計(jì)證據(jù)數(shù)量是否足夠。根據(jù)定義可知：審計(jì)意見的形成是建立在有足夠數(shù)量審計(jì)證據(jù)基礎(chǔ)之上。那么，是否審計(jì)證據(jù)越多越好？回答是否定的。因?yàn)闉榱巳〉眠^多的審計(jì)證據(jù)必然要耗費(fèi)過多的審計(jì)成本，影響審計(jì)效益和效率。根據(jù)審計(jì)證據(jù)準(zhǔn)則，評(píng)價(jià)和判斷審計(jì)證據(jù)是否充分，應(yīng)當(dāng)考慮以下因素：①審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)；②具體審計(jì)項(xiàng)目的重要程度；③注冊(cè)會(huì)計(jì)師及其助理人員的審計(jì)經(jīng)驗(yàn)；④審計(jì)過程中是否發(fā)現(xiàn)錯(cuò)誤或舞弊；⑤審計(jì)證據(jù)的類型與獲取途徑。

1.審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

通常，人們?cè)诳紤]審計(jì)證據(jù)的充分適當(dāng)特性的時(shí)候，一般不考慮檢查風(fēng)險(xiǎn)而考慮固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)對(duì)其影響。這是因?yàn)?，檢查風(fēng)險(xiǎn)的大小是由其他風(fēng)險(xiǎn)水平確定之后計(jì)算分析而得的，是其他風(fēng)險(xiǎn)水平變化后的結(jié)果。眾所周知：當(dāng)固有風(fēng)險(xiǎn)水平較高時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)實(shí)質(zhì)性測試的范圍應(yīng)擴(kuò)大，即所收集的審計(jì)證據(jù)數(shù)量應(yīng)越多，反之亦然；當(dāng)控制風(fēng)險(xiǎn)水平較高時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師同樣需要收集數(shù)量較多的審計(jì)證據(jù)。因此可以看出：固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)水平與所需審計(jì)證據(jù)的數(shù)量是同向變動(dòng)關(guān)系。這兩個(gè)風(fēng)險(xiǎn)要素受到以下因素的影響：

1)審計(jì)項(xiàng)目的性質(zhì)。對(duì)于那些重要的審計(jì)項(xiàng)目，一旦發(fā)表錯(cuò)誤意見，注冊(cè)會(huì)計(jì)師就要承擔(dān)很大的風(fēng)險(xiǎn)和責(zé)任。因此為謹(jǐn)慎起見，注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須多渠道地廣泛收集證據(jù)，以降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，確保審計(jì)質(zhì)量。同樣，對(duì)于那些具有冒險(xiǎn)性質(zhì)的被審項(xiàng)目和初次接受委托的審計(jì)項(xiàng)目，均要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)真做好調(diào)查工作，增加收集審計(jì)證據(jù)的數(shù)量。

2)內(nèi)部控制性質(zhì)和強(qiáng)弱。內(nèi)部控制的健全性和有效性是注冊(cè)會(huì)計(jì)師評(píng)估控制風(fēng)險(xiǎn)的主要依據(jù)。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師經(jīng)調(diào)查評(píng)價(jià)認(rèn)為被審計(jì)單位內(nèi)部控制設(shè)計(jì)完善且執(zhí)行有效，則可將控制風(fēng)險(xiǎn)水平評(píng)估得低些，此時(shí)針對(duì)內(nèi)部控制的符合性測試則應(yīng)擴(kuò)大取證范圍和增加取證數(shù)量，而針對(duì)交易記錄和金額的實(shí)質(zhì)性測試范圍可縮小并相應(yīng)減少取證數(shù)量。反之亦然。

3)業(yè)務(wù)經(jīng)營性質(zhì)。被審計(jì)單位業(yè)務(wù)經(jīng)營活動(dòng)越復(fù)雜，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)就越高。即使有的時(shí)候注冊(cè)會(huì)計(jì)師能搜集到很多的高質(zhì)量審計(jì)證據(jù)也難以證實(shí)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的性質(zhì)，那么注冊(cè)會(huì)計(jì)師就需要冒很大的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師考慮接受委托時(shí)，應(yīng)對(duì)此表示充分的關(guān)注，給予充分的估計(jì)，做到防患于未然，并且在審計(jì)過程中針對(duì)這種情況應(yīng)斷然采取措施，進(jìn)行相應(yīng)的處理。

4)管理當(dāng)局的可信賴程度。管理當(dāng)局是否誠實(shí)、正直和可靠，關(guān)系到是否可能存在重大錯(cuò)誤和舞弊現(xiàn)象。對(duì)于這種情況，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)高度警惕并提出相應(yīng)的審計(jì)處理措施。

5)財(cái)務(wù)狀況。無論出于何種目的，管理當(dāng)局試圖掩蓋事實(shí)，粉飾財(cái)務(wù)狀況，以期“錦上添花”的做法不為鮮見。尤其是當(dāng)財(cái)務(wù)狀況不佳，經(jīng)營者通過延期攤銷費(fèi)用、延期注銷損失或故意漏列負(fù)債來編制會(huì)計(jì)報(bào)表，注冊(cè)會(huì)計(jì)師更應(yīng)清楚地認(rèn)識(shí)并防止由于經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)嫁成為審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的可能性，增加審計(jì)證據(jù)的數(shù)量，以支持審計(jì)意見。

6)被審計(jì)單位時(shí)常更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所。存在這一現(xiàn)象的原因大體都是被審計(jì)單位對(duì)審計(jì)報(bào)告表示不滿，或者是無法使注冊(cè)會(huì)計(jì)師就范于其某種目的。顯然這無疑會(huì)增加審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，接任審計(jì)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)提高審計(jì)證據(jù)質(zhì)量，或增加審計(jì)證據(jù)的數(shù)量。

2.具體被審項(xiàng)目的重要程度若被審項(xiàng)目很重要，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)它的判斷發(fā)生失誤時(shí)往往引發(fā)對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表整體判斷失誤，因而要求對(duì)那些重要的項(xiàng)目擴(kuò)大取證范圍，增加取證數(shù)量，以減少審計(jì)失誤，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。相反，對(duì)那些個(gè)別判斷失誤且不至于引發(fā)整體判斷失誤的不重要項(xiàng)目，可以減少審計(jì)證據(jù)的數(shù)量，以節(jié)約審計(jì)成本。

3.注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)經(jīng)驗(yàn)

相對(duì)而言，有著豐富審計(jì)經(jīng)驗(yàn)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師及其助理人員擅于捕捉蛛絲馬跡，然后順藤摸瓜，查清問題的真相；也擅于以比較少的審計(jì)證據(jù)較為準(zhǔn)確地判斷出被審事項(xiàng)的真實(shí)狀況。然而，也不乏存在不思總結(jié)、不善評(píng)價(jià)和專業(yè)判斷能力較差的注冊(cè)會(huì)計(jì)師，對(duì)于他們而言，增加必要的審計(jì)證據(jù)數(shù)量是保持謹(jǐn)慎的最根本途徑。

4.審計(jì)過程中是否發(fā)現(xiàn)錯(cuò)誤和舞弊

無論是初次審計(jì)還是歷次審計(jì)，一旦發(fā)現(xiàn)了存在錯(cuò)誤和舞弊的現(xiàn)象，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)考慮它對(duì)整體會(huì)計(jì)報(bào)表會(huì)帶來增加存在問題的可能性及影響，因此，在審計(jì)過程中應(yīng)考慮增加審計(jì)證據(jù)的數(shù)量，以形成恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見。

5.審計(jì)證據(jù)的類型與獲取途徑

在本節(jié)的第一個(gè)內(nèi)容中已經(jīng)闡述，采用不同途徑可以獲得不同類型的審計(jì)證據(jù)，不同類型的審計(jì)證據(jù)其證明力也不盡相同。對(duì)于那些由注冊(cè)會(huì)計(jì)師親自計(jì)算加工而得的親歷證據(jù)和從獨(dú)立的第三者那里獲得的外部證據(jù)，其質(zhì)量是較為可靠的，因而取證數(shù)量可以相對(duì)減少。而對(duì)那些容易被偽造的內(nèi)都證據(jù)，在取證數(shù)量上應(yīng)增加。

審計(jì)證據(jù)適當(dāng)性

根據(jù)審計(jì)證據(jù)準(zhǔn)則，審計(jì)證據(jù)的適當(dāng)性是指審計(jì)證據(jù)的相關(guān)性和可靠性，即審計(jì)證據(jù)應(yīng)當(dāng)與審計(jì)目際相關(guān)聯(lián)，并能如實(shí)反映客觀事實(shí)。審計(jì)證據(jù)的適當(dāng)性實(shí)質(zhì)上是指審計(jì)證據(jù)的質(zhì)量因素，它和審計(jì)證據(jù)的充分性互為補(bǔ)充，共同體現(xiàn)其證明力的作用。這表現(xiàn)在：從支持審計(jì)意見的歸宿點(diǎn)來看，如果審計(jì)證據(jù)的質(zhì)量（適當(dāng)性）越高，所需審針證據(jù)的數(shù)量（充分性）就可以減少；如果審計(jì)證據(jù)的質(zhì)量（適當(dāng)性）越低，所需審計(jì)證據(jù)的數(shù)量（充分性）就應(yīng)增加。

1.審計(jì)證據(jù)的相關(guān)性

審計(jì)證據(jù)的相關(guān)性是指取得的審計(jì)證據(jù)必須與審計(jì)目的相關(guān)聯(lián)。例如：為了實(shí)現(xiàn)證實(shí)實(shí)物資產(chǎn)的所有權(quán)目標(biāo)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)取得相關(guān)的書面證據(jù)和口頭證據(jù)，而不應(yīng)去收集那些與所有權(quán)目標(biāo)無關(guān)的實(shí)物證據(jù)或環(huán)境證據(jù)。審計(jì)測試最為基本的環(huán)節(jié)包括符合性測試和實(shí)質(zhì)性測試。在符合性測試獲取審計(jì)證據(jù)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)圍繞內(nèi)部控制測試目的考慮獲取審計(jì)證據(jù)是否與下列事項(xiàng)相關(guān)：

相關(guān)內(nèi)部控制制度是否存在。相關(guān)內(nèi)部控制制度是否有效。相關(guān)內(nèi)部控制制度在所審計(jì)期間是否一貫得到遵循。

在實(shí)質(zhì)性測試中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)圍繞各項(xiàng)目交易和金額記錄來考慮獲取的審計(jì)證據(jù)是否與下列事項(xiàng)相關(guān)：

資產(chǎn)、負(fù)債在某一特定時(shí)日是否存在。資產(chǎn)、負(fù)債在某一特定時(shí)日是否歸屬被審計(jì)單位。經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的發(fā)生是否與被審計(jì)單位有關(guān)。是否有未入賬的資產(chǎn)、負(fù)債或其他的交易事項(xiàng)。資產(chǎn)、負(fù)債計(jì)價(jià)是否恰當(dāng)。收入與費(fèi)用是否歸屬當(dāng)期，并相互配比。會(huì)計(jì)記錄是否正確。會(huì)計(jì)損表項(xiàng)目的分類反映是否適當(dāng)，是否前后一致。

2.審計(jì)證據(jù)的可靠性

審計(jì)證據(jù)的可靠性是指審計(jì)證據(jù)能夠反映和證實(shí)客觀經(jīng)濟(jì)活動(dòng)特征的程度。審計(jì)證據(jù)的可靠性受到審計(jì)證據(jù)的類型、取證的渠道和方式等等因素的影響。判斷審計(jì)證據(jù)的可靠程度可以把握以下幾個(gè)標(biāo)準(zhǔn)：

1)書面證據(jù)比口頭證據(jù)可靠。

2)外部證據(jù)比內(nèi)部證據(jù)可靠。

3)注冊(cè)會(huì)計(jì)師自行獲得的證據(jù)比由被審計(jì)單位提供的證據(jù)可靠。

4)內(nèi)部控制較好時(shí)的內(nèi)部證據(jù)比內(nèi)部控制較差時(shí)的內(nèi)部證據(jù)可靠。對(duì)于這一點(diǎn)我們可設(shè)想有以下兩種被審計(jì)單位：A公司管理制度健全嚴(yán)密，會(huì)計(jì)崗位職責(zé)明確，科學(xué)分工，合理牽制；B公司由于人手緊張，會(huì)計(jì)崗位由兩人包辦，即一個(gè)出納和一個(gè)記賬。顯然由于缺乏必要的牽制，且不說B公司記賬員是否存在有舞弊的意圖，就是正常的核算處理都難免存在錯(cuò)誤和遺漏。因而,A公司提供的各種資料要比B公司值得信賴得多。

5)不同來源或不同性質(zhì)的審計(jì)證據(jù)能相互印證時(shí)，審計(jì)證據(jù)更為可靠。當(dāng)然，對(duì)于那些不能相互印證的審計(jì)證據(jù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師是無法發(fā)表審計(jì)意見的，因此，應(yīng)該增加審計(jì)程序，從事進(jìn)一步的取證工作。

1.注冊(cè)會(huì)計(jì)師從被審計(jì)單位內(nèi)部或外部獲取的會(huì)計(jì)記錄以外的信息，如被審計(jì)單位會(huì)議記錄、內(nèi)部控制手冊(cè)、詢證函的回函、分析師的報(bào)告、與競爭者的比較數(shù)據(jù)等；

2.通過詢問、觀察和檢查等審計(jì)程序獲取的信息，如通過檢查存貨獲取存貨存在性的證據(jù)等；

3.自身編制或獲取的可以通過合理推斷得出結(jié)論的信息，如注冊(cè)會(huì)計(jì)師編制的各種計(jì)算表、分析表等。