社會審計規(guī)范

目前我國對注冊會計師和會計師事務所法律規(guī)范包括相關的法律、行政法規(guī)、部門規(guī)章和規(guī)范性文件，大致可分為兩類：

第一類主要包括《注冊會計師法》、《證券法》、《公司法》和《股票發(fā)行與交易管理暫行條例》(國務院令第112號)，規(guī)定了注冊會計師和會計師事務所的義務性條款、限制性條款以及違法的責任性條款，同時設定了行政處罰的種類和處罰尺度。

第二類主要是大量的部門規(guī)章和規(guī)范性文件，其制定部門包括財政部、證監(jiān)會、國家工商總局、人民銀行及審計、稅務等部門。這些部門規(guī)章和規(guī)范性文件多數(shù)是作為《注冊會計師法》、《證券法》、《公司法》以及其他有關法律、行政法規(guī)的配套制度，從內(nèi)容上看大致分為三類：一是對法律、行政法規(guī)的規(guī)定作出進一步細化的規(guī)定；二是對注冊會計師、會計師事務所執(zhí)行證券、金融等特殊業(yè)務行政許可管理的規(guī)定；三是對注冊會計師行業(yè)日常管理的有關文件。

其中，《中華人民共和國注冊會計師法》是規(guī)范注冊會計師執(zhí)業(yè)行為，保障社會主義市場經(jīng)濟有序運行的重要法律，是規(guī)范我國注冊會計師工作的根本大法，也是其他一切注冊會計師法規(guī)制度的“母法”。為了發(fā)揮注冊會計師在社會經(jīng)濟活動中的鑒證和服務作用，加強對注冊會計師的管理，注冊會計師法規(guī)范了注冊會計師的執(zhí)業(yè)范圍、管理體制、考試流程和手續(xù)、業(yè)務規(guī)則、法律責任等內(nèi)容。

二、獨立審計準則

獨立審計準則是注冊會計師在執(zhí)行審計業(yè)務過程中應當遵守的行為規(guī)范，是衡量審計質量的重要標準，是發(fā)表審計意見的重要依據(jù)。獨立審計準則是規(guī)范注冊會計師執(zhí)行審計業(yè)務的行為規(guī)范。

1．獨立審計準則的作用

獨立審計準則是注冊會計師職業(yè)規(guī)范體系的核心內(nèi)容，注冊會計師的其他職業(yè)規(guī)范應當服從并服務于獨立審計準則的要求。制定和實施獨立審計準則，對于做好審計工作及其相關工作有著十分重要的作用。

(1)有利于實現(xiàn)獨立審計工作規(guī)范化

一項服務于社會的職業(yè)工作，能否贏得社會的認可，是否成熟，是否具有生命力，主要取決于該項工作是否具有一套符合社會需要的技術標準以及職業(yè)道德標準等。獨立審計作為一項社會職業(yè)工作，也必須制定和實施一套比較完善的、權威性的技術標準——獨立審計準則，才能規(guī)范注冊會計師的執(zhí)業(yè)行為，促使注冊會計師恪守獨立、客觀、公正的基本原則，有效地發(fā)揮注冊會計師的鑒證和服務作用，贏得社會公眾的信任，從而贏得生存與發(fā)展的空間。

(2)有利于保證和提高獨立審計工作質量

民間審計向社會提供的專業(yè)技術服務也是一種產(chǎn)品。一種產(chǎn)品要贏得社會公眾的信任，要為社會公眾所接受，要對社會有益，關鍵取決于該產(chǎn)品的質量能否衡量和是否有保證。產(chǎn)品質量能否衡量、是否合格，首先取決于其是否有明確的質量標準。因此，現(xiàn)代社會中任何產(chǎn)品都應當有自己的質量標準，都要在自己的產(chǎn)品標簽上明確標明自己的質量標準。民間審計業(yè)務的質量標準主要是獨立審計準則。因此，注冊會計師要保證所執(zhí)行的獨立審計業(yè)務質量合格，就必須嚴格按照獨立審計準則的要求謹慎地進行審計；注冊會計師要想使自己提供的審計報告能贏得社會公眾的信任，就必須在審計報告中申明自己的審計是嚴格按照獨立審計準則的要求進行的。

(3)有利于維護審計報告提供者和使用者雙方的合法權益

隨著審計報告在當今社會經(jīng)濟生活中作用的日益提高，使用審計報告的人和領域越來越多，人們對審計報告的質量也越來越關注，因審計報告引起的訴訟案件也越來越多。作為審計報告供需雙方都可接受的衡量獨立審計質量的重要標準，獨立審計準則就是獨立審計訴訟案件審判的重要依據(jù)。注冊會計師和會計師事務所要想有效地維護自己的合法權益，贏得客戶的尊重和信任，就必須嚴格依據(jù)審計準則進行審計；審計報告使用者要有效地維護自己的合法權益，則必須對注冊會計師的嚴重違反獨立審計準則的行為依法予以追究。

(4)可以促進審計經(jīng)驗交流，癟高審計工作水平

獨立審計準則是注冊會計師審計實踐經(jīng)驗的總結和升華。借鑒其他國家(地區(qū))的審計準則制定本國(地區(qū))的獨立審計準則是各國(地區(qū))獨立審計經(jīng)驗交流的重要方式。制定并不斷修訂獨立審計準則，有利于促進民間審計工作水平的不斷提高。在當今世界，有無一套完善的獨立審計準則已成為判斷一個國家(地區(qū))審計工作是否成熟的重要標志；審計準則的質量也已成為判斷一個國家(地區(qū))審計工作水平高低，進而可以判斷社會信用水平高低的重要標準。

2．獨立審計準則體系、約束力和適用范圍

(1)我國獨立審計準則的體系獨立審計準則也是一個有一定層次結構的系統(tǒng)。我國獨立審計準則是由下列三個層次的內(nèi)容相互聯(lián)系組成的一個有機的體系。

①獨立審計基本準則。獨立審計基本準則是我國獨立審計準則的總綱，是對注冊會計師專業(yè)勝任能力的基本要求和執(zhí)行審計業(yè)務行為的基本規(guī)范，是制定獨立審計具體準則、實務公告和職業(yè)規(guī)范指南的基本依據(jù)。

②獨立審計具體準則和實務公告。獨立審計具體準則是依據(jù)獨立審計基本準則制定的，是對注冊會計師執(zhí)行一般目的的審計業(yè)務、出具審計報告的具體規(guī)范。這里的一般目的的審計業(yè)務主要是指對企業(yè)年度報表發(fā)表審計意見的審計業(yè)務。獨立審計實務公告也是依據(jù)獨立審計基本準則制定的，是對注冊會計師執(zhí)行特殊行業(yè)、特殊目的、特殊性質的審計業(yè)務、出具審計報告的具體規(guī)范。

③獨立審計執(zhí)業(yè)規(guī)范指南。獨立審計執(zhí)業(yè)規(guī)范指南是依據(jù)獨立審計基本準則、具體準則和實務公告制定的，是對獨立審計基本準則、具體準則和實務公告的解釋、說明和補充，其目的是為注冊會計師執(zhí)行獨立審計基本準則、具體準則和實務公告提供具有可操作性的指導意見。

(2)我國獨立審計準則的約束力

我國獨立審計準則總體上是依據(jù)《中華人民共和國注冊會計師法》制定的規(guī)章，但各層次的獨立審計準則的法律約束力是不相同的。獨立審計基本準則、具體準則與實務公告是注冊會計師執(zhí)行獨立審計業(yè)務、出具審計報告的法定要求，各會計師事務所和注冊會計師執(zhí)行《中華人民共和國注冊會計師法》第十四條規(guī)定的審計業(yè)務，應當遵照執(zhí)行。執(zhí)業(yè)規(guī)范指南是對注冊會計師執(zhí)行獨立審計業(yè)務、出具審計報告的具體指導，注冊會計師在執(zhí)行獨立審計業(yè)務時應當參照執(zhí)行。

(3)我國獨立審計準則的適用范圍

我國獨立審計準則適用于注冊會計師執(zhí)行獨立審計業(yè)務的全過程。注冊會計師對被審計單位進行審計時，不論該單位是否以營利為目的，也不論其規(guī)模大小和法定組織形式如何，只要是以發(fā)表審計意見為目的，都應當遵循獨立審計準則。在特定情況下，注冊會計師可以應用獨立審計準則執(zhí)行其他有關業(yè)務。

三、質量控制準則

(一)質量控制的含義和作用

所謂審計質量控制，一般是指會計師事務所為了確保審計質量符合獨立審計準則的要求而建立和實施的控制政策和程序的總稱。理解這一概念的含義需要注意以下幾點：

(1)質量控制是整個會計師事務所要考慮做好的自律性工作。因為，質量控制是會計師事務所生存和發(fā)展之道，只有會計師事務所自己才最關心和最積極實施審計質量控制，因此，其主體只能是會計師事務所。

(2)質量控制的根本目的在于保證審計質量符合獨立審計準則的要求。因為，審計質量合格與否的衡量標準主要是獨立審計準則。

(3)質量控制的依據(jù)是質量控制制度。質量控制制度是由會計師事務所依據(jù)注冊會計師協(xié)會制定的質量控制準則而制定的質量控制政策和質量控制程序。這里的質量控制準則是指由注冊會計師協(xié)會制定的，用來指導和監(jiān)督會計師事務所質量控制應當怎么做，不應當怎么做的指南和依據(jù)，是衡量、判斷和評價不同會計師事務所質量控制有效程度的標準和尺度。每個會計師事務所都應當以質量控制準則為指導，根據(jù)本所的具體情況制定和實施本所的質量控制制度。這里的質量控制政策是指會計師事務所為確保審計質量符合獨立審計準則的要求而采取的基本方針與策略。這里的質量控制程序是指會計師事務所為貫徹執(zhí)行質量控制政策而采取的具體措施及方法。

質量控制關系到會計師事務所的生存與發(fā)展，有著十分重要的作用。具體來說，首先，質量控制是事務所生存與發(fā)展的基本條件，是使整個注冊會計師職業(yè)贏得社會信任的重要措施，它直接關系到會計師事務所和整個注冊會計師職業(yè)的存亡；沒有質量的審計，不僅是無用的，而且是非常有害的。任何職業(yè)都必須注重所提供服務的質量，注冊會計師職業(yè)也不例外。如果說產(chǎn)品質量是一個企業(yè)的生命線，那么審計質量就是會計師事務所的生命線。其次，質量控制是事務所內(nèi)部控制體系的核心。沒有內(nèi)部控制體系，事務所內(nèi)部將一片混亂，甚至土崩瓦解；事務所要想保持活力，提高競爭力，建立以質量控制為中心的內(nèi)部控制體系是十分必要的。第三，質量控制是保證獨立審計準則得到遵循的重要手段，是保證審計質量合格，防范法律訴訟威脅的基本對策。只要審計質量合格，會計師事務所就不用擔心受到任何法律訴訟的威脅。

(二)質量控制準則的內(nèi)容

為了規(guī)范會計師事務所質量控制，保證執(zhí)業(yè)質量，根據(jù)《中華人民共和國注冊會計師法》的規(guī)定，中國注冊會計師協(xié)會擬定了《中國注冊會計師質量控制基本準則》，經(jīng)財政部批準，于1997年1月1日起施行。該準則共5章28條，分全面質量控制政策和程序以及項目質量控制政策與程序兩個部分。

1．會計師事務所的全面質量控制全面質量控制是指一個會計師事務所為合理地確信其所執(zhí)行的所有審計業(yè)務都是按照獨立審計準則進行而采取的控制政策與程序。它是事務所全員參加的質量控制，是對所有審計業(yè)務質量的控制，是對審計業(yè)務全過程的控制。其基本內(nèi)容如下：

(1)職業(yè)道德原則。會計師事務所應當要求并督促全體專業(yè)人員遵守職業(yè)道德規(guī)范，恪守獨立、客觀、公正的原則。為此，事務所應當按照《職業(yè)道德基本準則》及其《指導意見》的要求，制定保證事務所全體成員嚴格遵循職業(yè)道德的控制程序，如職業(yè)道德教育制度、利害關系回避制度、道德失范懲戒制度、遵守職業(yè)道德的記錄制度等。

(2)專業(yè)勝任能力。會計師事務所應當確保全體專業(yè)人員達到并保持履行其職責所需的專業(yè)勝任能力，以應有的職業(yè)謹慎態(tài)度執(zhí)行審計業(yè)務。為此，會計師事務所應當據(jù)以建立人員招聘與辭退制度、后續(xù)教育與業(yè)務培訓制度、能力和業(yè)績考評制度、獎懲和晉升制度，增加執(zhí)業(yè)人員執(zhí)行各種類型審計業(yè)務的經(jīng)驗，提高其分析問題、處理問題的能力，保證其執(zhí)業(yè)具有應有的職業(yè)謹慎態(tài)度。

(3)工作委派。會計師事務所應當將審計工作分派給那些具有相應專業(yè)勝任能力的人員。為此，事務所應當建立審計項目業(yè)務特點評估機制、審計人員專業(yè)履歷與考核記錄等，保證為每個審計項日配備事務所中最勝任的審計人員。

(4)督導。為了保證會計師事務所內(nèi)所有執(zhí)業(yè)人員從事的工作符合審計準則的要求，會計師事務所應當建立分級督導制度，要求各級督導人員對各層次人員的審計工作給予充分的指導、監(jiān)督和復核，必要時應當聘請相關的專家進行協(xié)助。所謂督導人員，是指對審計工作負有指導、監(jiān)督和復核責任的各級人員，包括會計師事務所業(yè)務負責人、對審計項目負有直接責任的注冊會計師和負有督導責任的其他人員。為此，事務所應當建立督導責任制、制定督導工作程序、健全督導工作記錄等。

(5)咨詢。會計師事務所應當在必要時向有關專家咨詢。為此，事務所應當根據(jù)本所人員配備、所承接業(yè)務的特點等，確定需要向專家進行咨詢的情形、咨詢專家的資質要求、對咨詢專家進行管理等。

(6)業(yè)務承接。無論是新接受還是連續(xù)接受委托，會計師事務所都應考慮其獨立性，是否有能力完成審計委托，以及委托人的主要管理人員是否正直、誠實等情況。

(7)監(jiān)控。會計師事務所應當對其全面質量控制政策和相應程序的執(zhí)行情況及其結果適時進行監(jiān)督和檢查，及時發(fā)現(xiàn)問題，不斷完善質量控制方針，建立、健全各項質量控制程序，保證審計工作按照審計準則要求執(zhí)行，把審計風險水平降低到可接受水平。

每個會計師事務所都要根據(jù)上述《質量控制基本準則》要求，綜合考慮以下因素，制定和不斷完善適合本事務所的有效的質量控制制度：①業(yè)務規(guī)模和范圍；②組織形式及業(yè)務部門的設置；③分支機構的設置及區(qū)域分布情況；④成本與效益原則；⑤人員素質及構成；⑥其他影響控制政策與程序設計的因素。

2．審計項目的質量控制

審計項目質量控制是指負有督導責任的人員對參與審計項目工作的業(yè)務助理人員的工作進行指導、監(jiān)督和檢查，以確保每項審計項目的質量都符合審計準則要求的工作。所謂助理審計人員，是指由于經(jīng)驗和能力的不足，或尚未取得注冊會計師資格，還不能獨立地、保質保量地開展審計工作的人員。配備一定數(shù)量的助理人員從事審計的基礎性工作，既可提高工作效率，也可降低審計成本，對他們予以適當?shù)闹笇?、監(jiān)督和檢查，有利于他們的迅速成長。從某種程度上說，審計項目質量控制是全面質量控制的督導方面的具體內(nèi)容。

審計項目質量控制的具體政策和程序，也應由會計師事務所按照《質量控制準則》的要求，考慮事務所的下列因素來制定：①助理審計人員專業(yè)勝任能力的強弱，專業(yè)勝任能力越弱，督導應越強；②助理審計人員工作的重要性，工作越重要，督導應越強；③助理審計人員工作的復雜性，工作越復雜，督導應越強。

《質量控制準則》所規(guī)定的審計項目質量控制的基本內(nèi)容如下：

(1)事前指導。督導人員對于分派給助理人員的工作應當在事前給予適當指導，包括闡明助理人員的工作責任，要求其完成的程序及審計目標，被審計單位的業(yè)務性質和需要特別關注的重大會計或審計問題，以及其他可能影響具體審計程序的性質、時間和范圍的事項。督導人員應當以適當?shù)姆绞絺鬟_指導意見。如果助理人員專業(yè)勝任能力較強，所負責的工作不重要或不復雜，可以口頭傳達督導意見為主；反之，應以書面?zhèn)鬟_督導意見為主。書面?zhèn)鬟_督導意見的主要方式是給助理人員發(fā)放審計程序表、時間預算和審計計劃摘要等。

(2)事中監(jiān)督。督導人員應當在審計過程中對助理審計人員進行經(jīng)常性的監(jiān)督，及時了解他們工作的進行情況，發(fā)現(xiàn)其中存在的問題，及時加以解決，保證助理人員執(zhí)行的工作都符合獨立審計準則的要求。監(jiān)督與指導和復核密切相關，有時甚至包括指導和復核的某些因素。因為，監(jiān)督要針對發(fā)現(xiàn)的問題，提出解決辦法，對助理人員進行及時的指導；監(jiān)督又是通過復核助理人員編制的審計工作底稿來進行的，因此，監(jiān)督實際上是審計過程中的復核。監(jiān)督主要應從以下三個方面宋進行：一是監(jiān)督審計過程，以確定助理人員是否具有執(zhí)行該項分配任務所要求的必要的熟練程度和業(yè)務能力，是否已理解對其所做的審計指導，是否已按照審計程序表及其他審計計劃完成委托任務；二是了解審計期間出現(xiàn)的重要會計和審計問題，并及時提出處理意見，如有必要，可適當修改審計程序；三是解決各執(zhí)業(yè)人員之間職業(yè)判斷的分歧，必要時應向適當人員咨詢。

(3)事后復核。對于每一位助理人員所完成的工作，應當由具有同等或較高技能的人員進行檢查，以確定完成的工作是否遵守了審計準則及事務所內(nèi)部業(yè)務規(guī)范的規(guī)定；是否對已完成的工作和形成的結論做了充分的審計記錄；是否存在任何未解決的重要審計問題；審計程序的目標是否已經(jīng)實現(xiàn)；所表達的審計結論是否與審計的結果一致，并支持審計意見等。為了達到上述復核目標，督導人員必須全面、細致地復核下列審計工作底稿：總體審計計劃和具體審計計劃；固有風險和控制風險的評估記錄，包括根據(jù)控制測試結果對總體審計計劃和具體審計計劃所作的修改；進行實質性測試所取得的審計證據(jù)以及形成的審計結論；會計報表、審計調整事項匯總表和審計報告草稿。此外，在出具審計報告前，事務所一般還應指派未直接參與審計的級別較高的人員對助理人員編制的重要工作底稿進行復核。

四、職業(yè)道德準則

注冊會計師的職業(yè)道德是指注冊會計師在執(zhí)業(yè)時所應遵循的行業(yè)規(guī)范，包括在職業(yè)品德、職業(yè)紀律，專業(yè)勝任能力及職業(yè)責任等方面所應達到的行為標準。包括獨立、客觀、公正原則、專業(yè)勝任能力與技術規(guī)范要求、對客戶的責任、對同行的責任等。

五、職業(yè)后續(xù)教育準則

為保證和提高注冊會計師的專業(yè)勝任能力與執(zhí)業(yè)水平，掌握和運用新知識、新技能、新法規(guī)，我國職業(yè)后續(xù)教育準則規(guī)定，執(zhí)業(yè)會員接受職業(yè)后續(xù)教育的時間三年累計不得少于180學時，其中每年接受職業(yè)后續(xù)教育的時間不得少于40學時；接受脫產(chǎn)教育的時間三年累計不得少于120學時，其中每年接受脫產(chǎn)職業(yè)后續(xù)教育的時間不得少于20學時。2100433B

注冊會計師執(zhí)行審計業(yè)務必須遵循其審計規(guī)范，而這個規(guī)范就是中國獨立審計規(guī)范。我們認為獨立審計的規(guī)范包括法律規(guī)范、獨立審計準則、質量控制準則、職業(yè)道德準則和職業(yè)后續(xù)教育準則。

委托社會審計即審計機關委托會計師事務所，工程造價公司等社會中介機構參與審計機關進行審計。

委托社會審計一般有如下情況:審計機關力量不足;審計機關缺乏專業(yè)技術人員;其他方面原因。但委托社會審計往往會出現(xiàn)審計質量,審計報告不符合要求,工作不規(guī)范，思想素質差等情況。

為了加強審計力量，近幾年北京市東城區(qū)審計局在對政府投資的基建項目進行審計時,經(jīng)常會借助社會審計組織對工程造價進行審計。為了規(guī)避審計風險，促進資金使用效益的提高,防止建設資金的損失浪費，維護國家利益,他們采取了三項措施:建立了對相關社會審計組織審計報告的抽查制度;建立社會審計組織報告的復審制度;建立了相關社會審計組織審計質量公示制度。 2100433B

與審計活動的類型相適應，審計規(guī)范可以分為三類：國家審計規(guī)范、內(nèi)部審計規(guī)范和社會審計規(guī)范。國家審計規(guī)范是指由國家規(guī)定或認可的，審計機關及其審計人員在開展審計活動中，審計部門及其人員、被審計單位及其他參與審計活動的有關單位或個人都應當遵守的行為規(guī)則；內(nèi)部審計規(guī)范是由國家、實行內(nèi)部審計的部門、單位或內(nèi)部審計職業(yè)團體制定的，內(nèi)部審計機構或審計人員在開展內(nèi)部審計工作時應當遵守的行為規(guī)則；社會審計規(guī)范是由國家或社會審計職業(yè)團體制定的，社會審計組織及注冊會計師在開展審計活動時應當遵守的行為規(guī)則。

審計規(guī)范體系可以按照各種不同的標志來進行劃分。

（1）審計規(guī)范體系按規(guī)范實施范圍劃分，可分為國際審計規(guī)范、中國審計規(guī)范、主要發(fā)達國家審計規(guī)范和其他主要國家審計規(guī)范。

（2）中國審計規(guī)范按規(guī)范實施主體劃分，可分為國家審計規(guī)范、注冊會計師審計規(guī)范和內(nèi)部審計規(guī)范。

（3）中國審計規(guī)范按規(guī)范內(nèi)容性質劃分，可分為審計法律法規(guī)、企事業(yè)單位審計制度和職業(yè)道德規(guī)范。其中審計法律規(guī)范又可進一步細分為國家憲法、審計法律、審計行政法規(guī)、審計地方性法規(guī)、自治條例、單行條例和審計規(guī)章等要素。在審計法規(guī)體系中還包括其他法律法規(guī)中有關審計的法規(guī)。

對審計規(guī)范體系種類的研究，有利于探析國際大環(huán)境和中國實際國情背景下，如何建立起中國的審計規(guī)范體系，特別是建立一整套與國際協(xié)調和趨同的中國審計規(guī)范體系。