審計(jì)證據(jù)相關(guān)性

注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)從發(fā)貨單中選取樣本，追查與每張發(fā)貨單相應(yīng)的銷售發(fā)票副本，以確定是否每張發(fā)貨單均已開具發(fā)票。如果注冊會計(jì)師從銷售發(fā)票副本中選取樣本，并追查至與每張發(fā)票相應(yīng)的發(fā)貨單，由此所獲得的證據(jù)與完整性目標(biāo)就不相關(guān)。

證據(jù)相關(guān)性，又稱“證據(jù)的關(guān)聯(lián)性”。是指證據(jù)與案件事實(shí)之間存在有客觀聯(lián)系。證據(jù)對案件事實(shí)的證明作用根源于證據(jù)相關(guān)性，不具有相關(guān)性的材料不得作為證據(jù)。審查收集到的證據(jù)材料的主要任務(wù)，在于判明證據(jù)材料是否與案件事實(shí)有客觀聯(lián)系，從而確定是否對案件有證明作用。

英美證據(jù)法認(rèn)為，當(dāng)事人提出的證據(jù)須與其主張絕對有關(guān)，與案件無關(guān)的應(yīng)予排除。類似事件、當(dāng)事人的品格等，均被認(rèn)為與本案沒有聯(lián)系而應(yīng)予排除。大陸法系國家訴訟中，法官在組織法庭調(diào)查時，應(yīng)當(dāng)明確指出待證事實(shí)，嚴(yán)格排除無關(guān)聯(lián)的材料。依照中國法律，證據(jù)必須是與案件有關(guān)聯(lián)而能證明案件真實(shí)情況的事實(shí)。關(guān)于證據(jù)的關(guān)聯(lián)性，學(xué)者有不同認(rèn)識。2100433B

為了使審計(jì)證據(jù)的收集、整理和評價(jià)工作更為有效，也為了審計(jì)目標(biāo)的順利實(shí)現(xiàn)，使人們加深對審計(jì)證據(jù)的了解，這里結(jié)合審計(jì)具體目標(biāo)闡述審計(jì)證據(jù)按其存在形式（或稱按其外形特征）的分類，即分為實(shí)物證據(jù)、書面證據(jù)、口頭證據(jù)和環(huán)境證據(jù)。

審計(jì)證據(jù)實(shí)物證據(jù)

實(shí)物證據(jù)是指注冊會計(jì)師通過實(shí)地觀察和參加清查盤點(diǎn)所獲得的，用以證明有關(guān)實(shí)物資產(chǎn)是否存在的證據(jù)。實(shí)物證據(jù)對某項(xiàng)實(shí)物資產(chǎn)是否存在的證明力最強(qiáng)，效果最為顯著。它可以對該實(shí)物的狀態(tài)、數(shù)量、特征給予有力的證明。因此，在對現(xiàn)金、存貨、固定資產(chǎn)等項(xiàng)目進(jìn)行審計(jì)時，注冊會計(jì)師首先考慮通過清查、監(jiān)督或參與盤點(diǎn)來取得實(shí)物證據(jù)以證明它們是否存在。但是我們也可以看出實(shí)物證據(jù)并不能完全證明該項(xiàng)實(shí)物資產(chǎn)的價(jià)值及其所有權(quán)的歸屬。就實(shí)物資產(chǎn)價(jià)值的確定而言，它主要取決于實(shí)物資產(chǎn)的質(zhì)量，而實(shí)物資產(chǎn)的質(zhì)量不能完全依據(jù)它的外形和狀態(tài)來確認(rèn)，因?yàn)槲覀儾浑y發(fā)現(xiàn)一些看似污穢不堪、質(zhì)量奇差的實(shí)物（如設(shè)備）才剛剛投入使用很短的時間，但對它的設(shè)計(jì)使用壽命而言才算開了一個頭。與此相反，某些外觀嶄新、光澤鑒人的設(shè)備可能已接近它設(shè)計(jì)使用壽命的終點(diǎn)。所以說，確定實(shí)物資產(chǎn)的價(jià)值應(yīng)以取得時有關(guān)資料或中介部門評估確認(rèn)資料為主要依據(jù)，切不可以“貌”取值。就實(shí)物資產(chǎn)的所有權(quán)而言，也許注冊會計(jì)師看到納入盤存清點(diǎn)的實(shí)物中包括外單位寄存的實(shí)物、被審計(jì)單位經(jīng)營性租入的設(shè)備、已售出待發(fā)運(yùn)的商品。毋庸置疑，這些實(shí)物的所有權(quán)與被審計(jì)單位毫不相干。因此，實(shí)物證據(jù)不能證實(shí)資產(chǎn)價(jià)值和所有權(quán)的認(rèn)定，可以說是它的一種局限性，這種局限性需要通過另行審計(jì)并取得其他形式的審計(jì)證據(jù)方可得以完善補(bǔ)充。

審計(jì)證據(jù)書面證據(jù)

書面證據(jù)是注冊會計(jì)師通過實(shí)施測試程序和運(yùn)用不同的方法所獲取的以書面資料為存在形式的審計(jì)證據(jù)，諸如：有關(guān)的原始憑證、記賬憑證、會計(jì)賬簿、各種明細(xì)項(xiàng)目表、各種合同、會議記錄和文件、函件、通知書、報(bào)告書、聲明書、程序手冊等。書面證據(jù)是注冊會計(jì)師收集的數(shù)量最多、范圍最廣的一種證據(jù)。注冊會計(jì)師發(fā)表審計(jì)意見基本上都以書面證據(jù)為基礎(chǔ)。

書面證據(jù)具有如下特點(diǎn)：第一是數(shù)量多；第二是覆蓋范圍廣；第三是來源渠道多樣化；第四是容易被篡改。根據(jù)這些特點(diǎn)，注冊會計(jì)師在大量收集有關(guān)的書面證據(jù)時，還要注意對書面證據(jù)進(jìn)行認(rèn)真細(xì)致的鑒定和分析，運(yùn)用專業(yè)判斷，辨別真?zhèn)?，充分正確地利用書面證據(jù)。

書面證據(jù)按其來源渠道可以分為親歷證據(jù)、外部證據(jù)和內(nèi)部證據(jù)三類。

⑴親歷證據(jù)：親歷證據(jù)是指由注冊會計(jì)師（包括助理人員、外聘專家）通過運(yùn)用專業(yè)判斷和相應(yīng)的程序與方法，對被審事項(xiàng)的有關(guān)資料進(jìn)行計(jì)算和分析而得到的證據(jù)，包括注冊會計(jì)師動手編制的各種計(jì)算表、分析表等。對于書面證據(jù)而言，親歷證據(jù)強(qiáng)調(diào)的是注冊會計(jì)師對有關(guān)基礎(chǔ)資料（證據(jù)）必須進(jìn)行重新加工，按照既定的目標(biāo)所確定的程序進(jìn)行計(jì)算和分析，因此，它具有較其他來源形式證據(jù)更為可靠的證明力。

⑵外部證據(jù)：外部證據(jù)指由被審計(jì)單位以外的，與被審事項(xiàng)有一定聯(lián)系的第三者提供的相關(guān)證據(jù)。外部證據(jù)除有關(guān)單位提供的業(yè)務(wù)詢證證據(jù)和書面證明以外，還包括有不在書面證據(jù)范圍內(nèi)的有關(guān)實(shí)物證據(jù)和外部人員的陳述等。具體地講，外部書面證據(jù)形式有兩類。第一類包括應(yīng)收賬款的回函、被審計(jì)單位的律師或其他獨(dú)立專家關(guān)于被審計(jì)單位資產(chǎn)所有權(quán)或負(fù)債的證明函件、保險(xiǎn)公司的證明函件、寄售企業(yè)或代售企業(yè)的證明函件、證券經(jīng)紀(jì)人的證明書等。這些外部書面證據(jù)一般由被審計(jì)單位以外的第三者直接提供給注冊會計(jì)師，而沒有經(jīng)過被審計(jì)單位職員之手，不存在被涂改和被偽造的可能性。

因此，是證明力較強(qiáng)的一種審計(jì)證據(jù)。第二類外部書面證據(jù)諸如銀行對賬單、購貨發(fā)票、應(yīng)收票據(jù)、顧客訂貨單、有關(guān)的合同和契約等。這些證據(jù)都是由被審計(jì)單位以外的單位所出具，但是由被審計(jì)單位有關(guān)業(yè)務(wù)人員進(jìn)行保存和處理，難免存在被涂改甚至偽造的可能性。因此，注冊會計(jì)師評價(jià)其可靠性必須考慮這一因素，把這類證據(jù)確定為其證明力略低于第一類外部書面證據(jù)，并對這類證據(jù)中有被涂改或偽造的痕跡予以高度的關(guān)注和警覺。

⑶內(nèi)部證據(jù)：內(nèi)部證據(jù)是指由被審計(jì)單位內(nèi)部機(jī)構(gòu)或職員編制并提供的有關(guān)書面證據(jù)。內(nèi)部書面證據(jù)的可靠性一般不如外部書面證據(jù)強(qiáng)，而且內(nèi)部書面證據(jù)由于形式的不同其可靠性也不盡相同。根據(jù)內(nèi)部書面證據(jù)可靠性的強(qiáng)弱，可以劃分以下三類：

第一類是由被審計(jì)單位外部組織或部門規(guī)定統(tǒng)一格式和填制要求的，而由被審計(jì)單位內(nèi)部職員填制并提供的有關(guān)書面證據(jù)，如由稅務(wù)監(jiān)制的銷貨發(fā)票（含普通發(fā)票和增值稅專用發(fā)票）、銀行統(tǒng)一印制的各種支票和匯票，由財(cái)政部門監(jiān)制的財(cái)政收費(fèi)收據(jù)等，這類證據(jù)的可靠性對各種內(nèi)部證據(jù)而言是最強(qiáng)的，因?yàn)檫@類證據(jù)資料的填制情況往常要受到相應(yīng)管理部門突擊性或定期檢查監(jiān)督，當(dāng)被審計(jì)單位內(nèi)部控制較為健全有效時，這類證據(jù)仍不失為一種可靠性強(qiáng)的審計(jì)證據(jù)。

第二類是由被審計(jì)單位有關(guān)人員編制和填報(bào)用于對外公布但無格式和規(guī)范要求的內(nèi)部證據(jù)，如經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)合同、文件和內(nèi)部定額標(biāo)準(zhǔn)等。這類證據(jù)雖不一定要接受外界的監(jiān)督檢查，但在一定程度上要受到有關(guān)業(yè)務(wù)單位或主管部門的制約，經(jīng)過他們的審批，對其的公正性、嚴(yán)肅性和科學(xué)性有嚴(yán)格的要求。因此，當(dāng)企業(yè)內(nèi)部控制健全有效時，第二類證據(jù)仍具有一定可靠性，但始終較第一類內(nèi)部書面證據(jù)可靠性低。

第三類內(nèi)部書面證據(jù)是那些既無規(guī)范要求或者無任何外部單位制約，且無需公開的由被審計(jì)單位有關(guān)人員填制并出具的資料，如自制的原始憑證、記賬憑證、會計(jì)賬簿記錄等。這類證據(jù)的可靠性完全取決于經(jīng)手人員的素質(zhì)、內(nèi)部控制的有效制約程度，因而它的可靠性程度為最低。但是不能否定的是：當(dāng)內(nèi)部控制健全有效，而且相關(guān)的內(nèi)部證據(jù)能相互印證時，注冊會計(jì)師仍然可以信賴其可靠性。

內(nèi)部書面證據(jù)從其反映的內(nèi)容來看包括：反映會計(jì)核算處理情況的會計(jì)記錄，反映被審計(jì)單位管理當(dāng)局責(zé)任、態(tài)度和意圖的管理當(dāng)局聲明書以及其他的書面文件。其中會計(jì)記錄包括各種原始憑證、記賬憑證、賬簿記錄、試算平衡表、科目匯總表、項(xiàng)目明細(xì)表等。它是注冊會計(jì)師取自被審計(jì)單位內(nèi)部的一種數(shù)量最多且最為重要的審計(jì)證據(jù)，其可靠性關(guān)鍵取決于被審計(jì)單位內(nèi)部控制的完善程度。注冊會計(jì)師在取得這類證據(jù)時往往要相互聯(lián)系、按其鉤稽關(guān)系相互印證地尋找和評價(jià)，必要時應(yīng)視被審項(xiàng)目的重要程度和審計(jì)環(huán)境狀況，按其會計(jì)業(yè)務(wù)處理過程順查或逆查所有的詳細(xì)資料，甚至要進(jìn)一步審查業(yè)務(wù)發(fā)生時各種獲準(zhǔn)手續(xù)文件作為審計(jì)證據(jù)。

對于被審計(jì)單位管理當(dāng)局聲明書，由于它涉及被審計(jì)單位在會計(jì)報(bào)表審計(jì)過程中所做的重要陳述或保證，是一種態(tài)度或意圖的反映，主觀色彩十分濃厚，因而其可靠性較低，這便要求注冊會計(jì)師不能一味地信賴這份聲明書，而應(yīng)該通過實(shí)施其他必要的審計(jì)程序來判斷會計(jì)報(bào)表的合法性、公允性和會計(jì)處理的一貫性程度如何。綜上所述，注冊會計(jì)師獲取內(nèi)部書面證據(jù)不僅要求有較強(qiáng)的專業(yè)水平和科學(xué)的審計(jì)程序，而且它將花費(fèi)整個審計(jì)工作的絕大部分時間，是審計(jì)工作的重心和核心過程。

審計(jì)證據(jù)口頭證據(jù)

口頭證據(jù)是經(jīng)注冊會計(jì)師詢問而由被審計(jì)單位有關(guān)人員或其他人員進(jìn)行口頭答復(fù)所形成的審計(jì)證據(jù)。在審計(jì)過程中，注冊會計(jì)師往往要就以下事項(xiàng)向有關(guān)人員進(jìn)行詢問：①被審事項(xiàng)發(fā)生時的實(shí)況；②對特別事項(xiàng)的處理過程；③采用特別會計(jì)政策和方法的理由；④對舞弊事實(shí)的追溯調(diào)查；⑤可能事項(xiàng)的意見或態(tài)度等等。通常，口頭證據(jù)本身不能完全證明事實(shí)的真相，因?yàn)楸徽{(diào)查或詢問人可能有意隱瞞實(shí)情或由于對過去事情記憶上的模糊或遺漏而導(dǎo)致口頭證據(jù)不準(zhǔn)確、不完整。因此，獲取口頭證據(jù)的同時，還應(yīng)實(shí)施其他審計(jì)程序以獲取其他形式的審計(jì)證據(jù)。

往往，注冊會計(jì)師獲取口頭證據(jù)的目的不外乎兩個方面。其一，為了印證某一結(jié)果是否與注冊會計(jì)師的判斷相一致。其二，注冊會計(jì)師獲得口頭證據(jù)的目的在于發(fā)掘一些新的重要審計(jì)線索，從而有利于對有關(guān)事項(xiàng)進(jìn)行進(jìn)一步調(diào)查取證。無論出于何種目的，注冊會計(jì)師獲取口頭證據(jù)時一定要講究技巧性，不可逼供，更不可恫嚇威脅，但應(yīng)講明原則和要求，循循啟導(dǎo)，對各種重要的口頭答復(fù)做好筆錄，注明被詢問人姓名、時間、地點(diǎn)和背景，必要時應(yīng)要求被詢問人確認(rèn)并簽名。

雖然口頭證據(jù)可靠性較低，需要其他證據(jù)的支持和佐證，但如果不同的被詢問人員對同一問題在同一時間所做的口頭陳述一致時，其可靠性則顯得較強(qiáng)，可以作為審計(jì)結(jié)論的依據(jù)。

審計(jì)證據(jù)環(huán)境證據(jù)

環(huán)境證據(jù)亦稱狀況證據(jù)，是指影響被審事項(xiàng)的各種環(huán)境事實(shí)。環(huán)境證據(jù)一般不屬于基本證據(jù)，不能用于直接證實(shí)有關(guān)被審事項(xiàng)，但它可以幫助注冊會計(jì)師了解被審事項(xiàng)所處的環(huán)境或發(fā)展的狀況，為判斷被審事項(xiàng)和確證已收集其他證據(jù)的程度提供依據(jù)，因而，環(huán)境證據(jù)仍然是注冊會計(jì)師進(jìn)行判斷所必須掌握的資料。具體地劃分，環(huán)境證據(jù)包括：反映內(nèi)部控制狀況的環(huán)境證據(jù)、反映管理素質(zhì)的環(huán)境、反映管理水平和管理?xiàng)l件的環(huán)境證據(jù)。

環(huán)境證據(jù)最突出的特點(diǎn)是它能幫助注冊會計(jì)師正確評價(jià)有關(guān)資料所反映信息在總體或大體上的可靠程度，亦即它對證實(shí)總體合理性這一審計(jì)目標(biāo)有著積極的意義。通常，運(yùn)用調(diào)查、詢問和觀察等手段是注冊會計(jì)師獲取環(huán)境證據(jù)的有效途徑。注冊會計(jì)師可以通過設(shè)計(jì)調(diào)查表、記錄詢問觀察事項(xiàng)等方式來形成審計(jì)工作底稿，作為發(fā)表審計(jì)意見依據(jù)的環(huán)境證據(jù)。

總述

審計(jì)證據(jù)的特性是指審計(jì)證據(jù)內(nèi)在的特征和性質(zhì)，具體體現(xiàn)為注冊會計(jì)師圍繞這些特征和性質(zhì)收集審計(jì)證據(jù)時應(yīng)達(dá)到的基本要求。對審計(jì)證據(jù)的特性，在國際上有不同的描述。

國際審計(jì)準(zhǔn)則認(rèn)為審計(jì)證據(jù)的特性包括充分性和適當(dāng)性(sufficiency & appropriatenes)，其中適當(dāng)性又包括相關(guān)性和可靠性(relerance&reliability)兩個方面。美國審計(jì)準(zhǔn)則提出審計(jì)證據(jù)特性包括充分性和勝任性(sufficiency&competence)，其中勝任性可以從可靠性(validity/reliability)和相關(guān)性(relerance)兩個方面進(jìn)行解釋。中國的臺灣省則稱審計(jì)證據(jù)的特性為充分性和適切性（包括相關(guān)性和可靠性），而香港直接描述為充分性、相關(guān)性和可靠性三個方面。中國獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則沿用了國際審計(jì)準(zhǔn)則的提法，在《審計(jì)證據(jù)準(zhǔn)則》第五條中規(guī)定：“注冊會計(jì)師執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)，應(yīng)當(dāng)取得充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)后，形成審計(jì)意見，出具審計(jì)報(bào)告。注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)運(yùn)用專業(yè)判斷，確定審計(jì)證據(jù)是否充分、適當(dāng)。”

審計(jì)證據(jù)充分性

審計(jì)證據(jù)的充分性是指審計(jì)證據(jù)的數(shù)量足以使得注冊會計(jì)師形成審計(jì)意見，即收集的審計(jì)證據(jù)數(shù)量是否足夠。根據(jù)定義可知：審計(jì)意見的形成是建立在有足夠數(shù)量審計(jì)證據(jù)基礎(chǔ)之上。那么，是否審計(jì)證據(jù)越多越好？回答是否定的。因?yàn)闉榱巳〉眠^多的審計(jì)證據(jù)必然要耗費(fèi)過多的審計(jì)成本，影響審計(jì)效益和效率。根據(jù)審計(jì)證據(jù)準(zhǔn)則，評價(jià)和判斷審計(jì)證據(jù)是否充分，應(yīng)當(dāng)考慮以下因素：①審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)；②具體審計(jì)項(xiàng)目的重要程度；③注冊會計(jì)師及其助理人員的審計(jì)經(jīng)驗(yàn)；④審計(jì)過程中是否發(fā)現(xiàn)錯誤或舞弊；⑤審計(jì)證據(jù)的類型與獲取途徑。

1.審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

通常，人們在考慮審計(jì)證據(jù)的充分適當(dāng)特性的時候，一般不考慮檢查風(fēng)險(xiǎn)而考慮固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)對其影響。這是因?yàn)椋瑱z查風(fēng)險(xiǎn)的大小是由其他風(fēng)險(xiǎn)水平確定之后計(jì)算分析而得的，是其他風(fēng)險(xiǎn)水平變化后的結(jié)果。眾所周知：當(dāng)固有風(fēng)險(xiǎn)水平較高時，注冊會計(jì)師對實(shí)質(zhì)性測試的范圍應(yīng)擴(kuò)大，即所收集的審計(jì)證據(jù)數(shù)量應(yīng)越多，反之亦然；當(dāng)控制風(fēng)險(xiǎn)水平較高時，注冊會計(jì)師同樣需要收集數(shù)量較多的審計(jì)證據(jù)。因此可以看出：固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)水平與所需審計(jì)證據(jù)的數(shù)量是同向變動關(guān)系。這兩個風(fēng)險(xiǎn)要素受到以下因素的影響：

1)審計(jì)項(xiàng)目的性質(zhì)。對于那些重要的審計(jì)項(xiàng)目，一旦發(fā)表錯誤意見，注冊會計(jì)師就要承擔(dān)很大的風(fēng)險(xiǎn)和責(zé)任。因此為謹(jǐn)慎起見，注冊會計(jì)師必須多渠道地廣泛收集證據(jù)，以降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，確保審計(jì)質(zhì)量。同樣，對于那些具有冒險(xiǎn)性質(zhì)的被審項(xiàng)目和初次接受委托的審計(jì)項(xiàng)目，均要求注冊會計(jì)師認(rèn)真做好調(diào)查工作，增加收集審計(jì)證據(jù)的數(shù)量。

2)內(nèi)部控制性質(zhì)和強(qiáng)弱。內(nèi)部控制的健全性和有效性是注冊會計(jì)師評估控制風(fēng)險(xiǎn)的主要依據(jù)。如果注冊會計(jì)師經(jīng)調(diào)查評價(jià)認(rèn)為被審計(jì)單位內(nèi)部控制設(shè)計(jì)完善且執(zhí)行有效，則可將控制風(fēng)險(xiǎn)水平評估得低些，此時針對內(nèi)部控制的符合性測試則應(yīng)擴(kuò)大取證范圍和增加取證數(shù)量，而針對交易記錄和金額的實(shí)質(zhì)性測試范圍可縮小并相應(yīng)減少取證數(shù)量。反之亦然。

3)業(yè)務(wù)經(jīng)營性質(zhì)。被審計(jì)單位業(yè)務(wù)經(jīng)營活動越復(fù)雜，注冊會計(jì)師可能承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)就越高。即使有的時候注冊會計(jì)師能搜集到很多的高質(zhì)量審計(jì)證據(jù)也難以證實(shí)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的性質(zhì)，那么注冊會計(jì)師就需要冒很大的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。因此，注冊會計(jì)師考慮接受委托時，應(yīng)對此表示充分的關(guān)注，給予充分的估計(jì)，做到防患于未然，并且在審計(jì)過程中針對這種情況應(yīng)斷然采取措施，進(jìn)行相應(yīng)的處理。

4)管理當(dāng)局的可信賴程度。管理當(dāng)局是否誠實(shí)、正直和可靠，關(guān)系到是否可能存在重大錯誤和舞弊現(xiàn)象。對于這種情況，注冊會計(jì)師應(yīng)高度警惕并提出相應(yīng)的審計(jì)處理措施。

5)財(cái)務(wù)狀況。無論出于何種目的，管理當(dāng)局試圖掩蓋事實(shí)，粉飾財(cái)務(wù)狀況，以期“錦上添花”的做法不為鮮見。尤其是當(dāng)財(cái)務(wù)狀況不佳，經(jīng)營者通過延期攤銷費(fèi)用、延期注銷損失或故意漏列負(fù)債來編制會計(jì)報(bào)表，注冊會計(jì)師更應(yīng)清楚地認(rèn)識并防止由于經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)嫁成為審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的可能性，增加審計(jì)證據(jù)的數(shù)量，以支持審計(jì)意見。

6)被審計(jì)單位時常更換會計(jì)師事務(wù)所。存在這一現(xiàn)象的原因大體都是被審計(jì)單位對審計(jì)報(bào)告表示不滿，或者是無法使注冊會計(jì)師就范于其某種目的。顯然這無疑會增加審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，接任審計(jì)的注冊會計(jì)師應(yīng)提高審計(jì)證據(jù)質(zhì)量，或增加審計(jì)證據(jù)的數(shù)量。

2.具體被審項(xiàng)目的重要程度若被審項(xiàng)目很重要，注冊會計(jì)師對它的判斷發(fā)生失誤時往往引發(fā)對會計(jì)報(bào)表整體判斷失誤，因而要求對那些重要的項(xiàng)目擴(kuò)大取證范圍，增加取證數(shù)量，以減少審計(jì)失誤，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。相反，對那些個別判斷失誤且不至于引發(fā)整體判斷失誤的不重要項(xiàng)目，可以減少審計(jì)證據(jù)的數(shù)量，以節(jié)約審計(jì)成本。

3.注冊會計(jì)師的審計(jì)經(jīng)驗(yàn)

相對而言，有著豐富審計(jì)經(jīng)驗(yàn)的注冊會計(jì)師及其助理人員擅于捕捉蛛絲馬跡，然后順藤摸瓜，查清問題的真相；也擅于以比較少的審計(jì)證據(jù)較為準(zhǔn)確地判斷出被審事項(xiàng)的真實(shí)狀況。然而，也不乏存在不思總結(jié)、不善評價(jià)和專業(yè)判斷能力較差的注冊會計(jì)師，對于他們而言，增加必要的審計(jì)證據(jù)數(shù)量是保持謹(jǐn)慎的最根本途徑。

4.審計(jì)過程中是否發(fā)現(xiàn)錯誤和舞弊

無論是初次審計(jì)還是歷次審計(jì)，一旦發(fā)現(xiàn)了存在錯誤和舞弊的現(xiàn)象，注冊會計(jì)師應(yīng)考慮它對整體會計(jì)報(bào)表會帶來增加存在問題的可能性及影響，因此，在審計(jì)過程中應(yīng)考慮增加審計(jì)證據(jù)的數(shù)量，以形成恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見。

5.審計(jì)證據(jù)的類型與獲取途徑

在本節(jié)的第一個內(nèi)容中已經(jīng)闡述，采用不同途徑可以獲得不同類型的審計(jì)證據(jù)，不同類型的審計(jì)證據(jù)其證明力也不盡相同。對于那些由注冊會計(jì)師親自計(jì)算加工而得的親歷證據(jù)和從獨(dú)立的第三者那里獲得的外部證據(jù)，其質(zhì)量是較為可靠的，因而取證數(shù)量可以相對減少。而對那些容易被偽造的內(nèi)都證據(jù)，在取證數(shù)量上應(yīng)增加。

審計(jì)證據(jù)適當(dāng)性

根據(jù)審計(jì)證據(jù)準(zhǔn)則，審計(jì)證據(jù)的適當(dāng)性是指審計(jì)證據(jù)的相關(guān)性和可靠性，即審計(jì)證據(jù)應(yīng)當(dāng)與審計(jì)目際相關(guān)聯(lián)，并能如實(shí)反映客觀事實(shí)。審計(jì)證據(jù)的適當(dāng)性實(shí)質(zhì)上是指審計(jì)證據(jù)的質(zhì)量因素，它和審計(jì)證據(jù)的充分性互為補(bǔ)充，共同體現(xiàn)其證明力的作用。這表現(xiàn)在：從支持審計(jì)意見的歸宿點(diǎn)來看，如果審計(jì)證據(jù)的質(zhì)量（適當(dāng)性）越高，所需審針證據(jù)的數(shù)量（充分性）就可以減少；如果審計(jì)證據(jù)的質(zhì)量（適當(dāng)性）越低，所需審計(jì)證據(jù)的數(shù)量（充分性）就應(yīng)增加。

1.審計(jì)證據(jù)的相關(guān)性

審計(jì)證據(jù)的相關(guān)性是指取得的審計(jì)證據(jù)必須與審計(jì)目的相關(guān)聯(lián)。例如：為了實(shí)現(xiàn)證實(shí)實(shí)物資產(chǎn)的所有權(quán)目標(biāo)，注冊會計(jì)師應(yīng)取得相關(guān)的書面證據(jù)和口頭證據(jù)，而不應(yīng)去收集那些與所有權(quán)目標(biāo)無關(guān)的實(shí)物證據(jù)或環(huán)境證據(jù)。審計(jì)測試最為基本的環(huán)節(jié)包括符合性測試和實(shí)質(zhì)性測試。在符合性測試獲取審計(jì)證據(jù)時，注冊會計(jì)師應(yīng)圍繞內(nèi)部控制測試目的考慮獲取審計(jì)證據(jù)是否與下列事項(xiàng)相關(guān)：

相關(guān)內(nèi)部控制制度是否存在。相關(guān)內(nèi)部控制制度是否有效。相關(guān)內(nèi)部控制制度在所審計(jì)期間是否一貫得到遵循。

在實(shí)質(zhì)性測試中，注冊會計(jì)師應(yīng)圍繞各項(xiàng)目交易和金額記錄來考慮獲取的審計(jì)證據(jù)是否與下列事項(xiàng)相關(guān)：

資產(chǎn)、負(fù)債在某一特定時日是否存在。資產(chǎn)、負(fù)債在某一特定時日是否歸屬被審計(jì)單位。經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的發(fā)生是否與被審計(jì)單位有關(guān)。是否有未入賬的資產(chǎn)、負(fù)債或其他的交易事項(xiàng)。資產(chǎn)、負(fù)債計(jì)價(jià)是否恰當(dāng)。收入與費(fèi)用是否歸屬當(dāng)期，并相互配比。會計(jì)記錄是否正確。會計(jì)損表項(xiàng)目的分類反映是否適當(dāng)，是否前后一致。

2.審計(jì)證據(jù)的可靠性

審計(jì)證據(jù)的可靠性是指審計(jì)證據(jù)能夠反映和證實(shí)客觀經(jīng)濟(jì)活動特征的程度。審計(jì)證據(jù)的可靠性受到審計(jì)證據(jù)的類型、取證的渠道和方式等等因素的影響。判斷審計(jì)證據(jù)的可靠程度可以把握以下幾個標(biāo)準(zhǔn)：

1)書面證據(jù)比口頭證據(jù)可靠。

2)外部證據(jù)比內(nèi)部證據(jù)可靠。

3)注冊會計(jì)師自行獲得的證據(jù)比由被審計(jì)單位提供的證據(jù)可靠。

4)內(nèi)部控制較好時的內(nèi)部證據(jù)比內(nèi)部控制較差時的內(nèi)部證據(jù)可靠。對于這一點(diǎn)我們可設(shè)想有以下兩種被審計(jì)單位：A公司管理制度健全嚴(yán)密，會計(jì)崗位職責(zé)明確，科學(xué)分工，合理牽制；B公司由于人手緊張，會計(jì)崗位由兩人包辦，即一個出納和一個記賬。顯然由于缺乏必要的牽制，且不說B公司記賬員是否存在有舞弊的意圖，就是正常的核算處理都難免存在錯誤和遺漏。因而,A公司提供的各種資料要比B公司值得信賴得多。

5)不同來源或不同性質(zhì)的審計(jì)證據(jù)能相互印證時，審計(jì)證據(jù)更為可靠。當(dāng)然，對于那些不能相互印證的審計(jì)證據(jù)，注冊會計(jì)師是無法發(fā)表審計(jì)意見的，因此，應(yīng)該增加審計(jì)程序，從事進(jìn)一步的取證工作。