審計收費(fèi)

1、收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)只有原則性規(guī)定,具體執(zhí)行存在差異

對于我國會計師事務(wù)所的審計收費(fèi),我國《注冊會計師法》沒有明確規(guī)定。目前我國審計收費(fèi)的基本政策依據(jù)是2006年2月修改、2007年1月1日開始施行的《中國注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范指導(dǎo)意見》,其只是對審計收費(fèi)作了一些原則性的規(guī)定。根據(jù)目前我國《價格法》和《中介服務(wù)收費(fèi)管理辦法》的規(guī)定,會計師事務(wù)所審計收費(fèi)實行政府指導(dǎo)價,審計收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)由各省級財政部門會同物價管理部門制定,價格標(biāo)準(zhǔn)采取“固定價±浮動百分比”、“固定價格”、“根據(jù)資本和時間定價”等方式。各地雖然原則相同,但實際上缺少一個統(tǒng)一的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)或要求, 客觀上給評價會計師事務(wù)所審計收費(fèi)情況造成了一定的困難。

2、審計收費(fèi)總體上偏低

研究表明,境內(nèi)外會計師事務(wù)所審計收費(fèi)差距非常大。目前,根據(jù)有關(guān)規(guī)定,一些上市公司必須同時按國內(nèi)會計準(zhǔn)則和國際會計準(zhǔn)則進(jìn)行審計。在這些上市公司的年度報表中可以發(fā)現(xiàn),其支付給國際和國內(nèi)會計師事務(wù)所的報酬存在相當(dāng)大差異。

我國審計水平不僅無法與國外同行相比,就是在國內(nèi)也相差懸殊。自2003年起,中國注冊會計師協(xié)會開始發(fā)布《全國會計師事務(wù)所百家信息》,對排名前100名的會計師事務(wù)所的收入、所在地、CPA人數(shù)等進(jìn)行統(tǒng)計公開,以供業(yè)內(nèi)外人士參考。從2003—2005年的數(shù)據(jù)來看,國際“四大”會計師事務(wù)所的審計收入不僅穩(wěn)居前四,而且遙遙領(lǐng)先于國內(nèi)事務(wù)所,我國的審計收費(fèi)水平總體不高。

3、審計市場集中度低,價格存在惡性低價競爭

我國審計市場的集中度較低,2000年前四名的市場份額僅為30.32%,而這前四名全部都是國際“四大”及其國內(nèi)合作所;前八名的市場份額為44.7%;上市公司審計業(yè)務(wù)前二十名的市場集中度為64.21%。如果剔除國內(nèi)事務(wù)所不可競爭的境外上市審計等業(yè)務(wù),國內(nèi)事務(wù)所的市場集中度則更低。

我國審計市場的準(zhǔn)入門檻很低,絕大部分采用有限責(zé)任形式的會計師事務(wù)所,其注冊資本只要求30萬元人民幣。即使是有上市公司審計資格的,其注冊資本最多也僅200 萬元人民幣。在短短的二十幾年里,會計師事務(wù)所的數(shù)量迅猛增長,其中大部分還是由過去舊體制脫鉤改制過來的,不管是自身制度還是行業(yè)規(guī)范都存在很多不規(guī)范的地方。因此,事務(wù)所之間的競爭可想而知。

4、審計收費(fèi)的披露透明度不高,披露不充分

遵循國際慣例,中國證監(jiān)會于2001年發(fā)布了新修訂的《上市公司年度報告內(nèi)容與格式準(zhǔn)則》,隨后又對審計費(fèi)用等信息的披露內(nèi)容和格式作了具體規(guī)定。明確規(guī)定上市公司應(yīng)在年報中披露其聘任、解聘會計師事務(wù)所情況以及報告年度支付給聘任會計師事務(wù)所的報酬情況。

盡管證監(jiān)會對上市公司披露支付給會計師事務(wù)所報酬的內(nèi)容和形式作了具體的規(guī)定,但也許是因為剛開始涉及該內(nèi)容的披露,上市公司對相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)理解不一,造成披露的質(zhì)量不甚理想,信息復(fù)雜混亂,數(shù)據(jù)之間的可比性不強(qiáng)。證監(jiān)會規(guī)定,在披露支付會計師事務(wù)所報酬前,上市公司應(yīng)披露確定會計師事務(wù)所報酬的決策程序以及公司審計委員會或類似機(jī)構(gòu)、獨(dú)立董事對這一決策程序的相應(yīng)意見,然而只有不到一成的上市公司披露了對會計師事務(wù)所支付報酬的制定程序和標(biāo)準(zhǔn)。

1、審計市場有效需求不足

根據(jù)經(jīng)濟(jì)學(xué)原理,供求關(guān)系決定商品價格。審計市場的供給方是會計師事務(wù)所,審計市場的需求方一般為提供會計報表的一方,其最終需求是來自報表使用者即投資者、債權(quán)人與監(jiān)管者。另外,管理者也可能為改善單位的管理,產(chǎn)生對外部審計的直接需求。以投機(jī)為主的投資者不會給報表的需求方帶來高質(zhì)量審計服務(wù)的動力,而依據(jù)注冊會計師審計意見作出決策的成熟型的投資者、債權(quán)人則會提供高質(zhì)量審計需求的經(jīng)濟(jì)源動力。目前,中國證券市場僅達(dá)到弱勢有效,證券投資者多為投機(jī)型投資者,對審計報告質(zhì)量要求不高。而真正需要高質(zhì)量審計報告的投資者由于過度分散,缺乏大的機(jī)構(gòu)投資者,不能對上市公司形成有效而強(qiáng)有力的制約機(jī)制,以廣大股民為代表的最終需求者的要求得不到滿足,這就使得審計市場缺乏有效需求。目前我國大約有4800多家會計師事務(wù)所,這些事務(wù)所在數(shù)量上使我國審計市場的供給遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于需求。按照市場規(guī)律, 當(dāng)供給大于需求時,審計服務(wù)的均衡價格勢必會下降。

2、審計收費(fèi)和審計行為的監(jiān)管制度不嚴(yán)

當(dāng)前我國對審計行為、審計收費(fèi)監(jiān)管存在的缺陷主要表現(xiàn)在四個方面:注冊會計師行業(yè)監(jiān)管體制不健全,監(jiān)管職能錯位;行業(yè)監(jiān)管法規(guī)政策尚不健全;政府監(jiān)管政出多門,監(jiān)管效果差;行業(yè)自律機(jī)制薄弱,懲戒不力,監(jiān)管效率低。

我國加入WTO后,要求注冊會計師行業(yè)協(xié)會真正成為行業(yè)自律管理組織,應(yīng)充分發(fā)揮其統(tǒng)一監(jiān)管、服務(wù)及協(xié)調(diào)的職能。但是由于立法明顯不足、監(jiān)管體制不順、政府轉(zhuǎn)變職能不到位等原因,各級協(xié)會一直沒有真正建立行業(yè)自律機(jī)制,而是集政府監(jiān)管與行業(yè)自律職能于一身,導(dǎo)致對會計師事務(wù)所及注冊會計師執(zhí)業(yè)中嚴(yán)重造假問題的監(jiān)控滯后,懲治不力。

3、注冊會計師執(zhí)業(yè)環(huán)境的惡化

我國企業(yè)面臨的經(jīng)濟(jì)環(huán)境日益復(fù)雜,注冊會計師的職業(yè)環(huán)境日益惡劣。在各種不同類型的經(jīng)濟(jì)組織并存、企業(yè)經(jīng)營規(guī)模擴(kuò)大、社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展的同時,經(jīng)濟(jì)秩序喜憂參半,不講信用、商業(yè)欺詐的現(xiàn)象時有發(fā)生。對此,可以從兩個方面進(jìn)行分析。第一,社會信用程度不高。首先是上市公司普遍存在信息失真的情況;其次是一些政府部門的某些領(lǐng)導(dǎo)為了爭上市、爭“政績”,慫恿做假。第二,公司治理結(jié)構(gòu)不合理。我國目前的公司治理結(jié)構(gòu)尚不夠完善,主要表現(xiàn)為上市公司的股東大會、董事會不能真正起到對公司經(jīng)營管理層應(yīng)有的控制作用。很多公司總經(jīng)理本身就是董事長,來自于控股股東的經(jīng)營管理者事實上集公司決策權(quán)、管理權(quán)、監(jiān)督權(quán)于一身,股東大會形同虛設(shè)。盡管上市公司聘請事務(wù)所必須經(jīng)過股東大會批準(zhǔn),但在內(nèi)部人控制現(xiàn)象普遍存在的情況下,真正聘任事務(wù)所的是經(jīng)營管理者。經(jīng)營管理者由被審計人變成了審計委托人,并決定著審計機(jī)構(gòu)的聘用、續(xù)聘、收費(fèi)等事項,完全成了事務(wù)所的“衣食父母”,這樣就造成了注冊會計師執(zhí)業(yè)環(huán)境的惡化,事務(wù)所和注冊會計師不能完全客觀、公正地出具審計報告。

⑴.支付方式，即注冊會計師以何種方式取得收入，向誰收取費(fèi)用。目前，我國的審計費(fèi)用支付方式是由被審計單位直接向會計師事務(wù)所付費(fèi)，即直接支付方式。

⑵.費(fèi)用額度，即注冊會計師應(yīng)向?qū)徲媶挝皇杖《嗌儋M(fèi)用。目前，我國注冊會計師行業(yè)的審計收費(fèi)實行政府定價模式，價格標(biāo)準(zhǔn)采取“固定價±浮動百分比”、“固定價格”、“根據(jù)資本和時間定價”等方式確定，各地具體的收費(fèi)辦法由當(dāng)?shù)刎斦块T會同物價部門聯(lián)合制定。各地原則相同，但缺少一個統(tǒng)一的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)或要求。

⑶.支付時間，即被審計單位何時向會計師事務(wù)所支付全部或大部分的審計費(fèi)用。審計費(fèi)用的支付時間一般是在業(yè)務(wù)約定書中規(guī)定的。按照我國慣例，該支付一般發(fā)生在全部審計工作完成后。

⑷.費(fèi)用結(jié)構(gòu)。本文所指的費(fèi)用結(jié)構(gòu)，主要是指某一客戶的所付的費(fèi)用占整個事務(wù)所收入的比例。在一些法律制度或行業(yè)規(guī)范比較完善的國家和地區(qū)，這一比例被明確規(guī)定。高于這一規(guī)定比例時，事務(wù)所將被認(rèn)定為缺乏獨(dú)立性。我國將“收費(fèi)主要來源于某一鑒證客戶” 視作“經(jīng)濟(jì)利益對獨(dú)立性的損害”，但對具體的比例沒有作出明確規(guī)定。

在非審計業(yè)務(wù)發(fā)展緩慢的我國，審計收費(fèi)仍然是會計師事務(wù)所的主要收入來源，并日益成為事務(wù)所之間進(jìn)行競爭的主要手段，收費(fèi)的高低及合理與否不僅影響到事務(wù)所的生存、發(fā)展，甚至對整個注冊會計師行業(yè)乃至整個經(jīng)濟(jì)秩序的穩(wěn)定都會產(chǎn)生重要影響，本文試圖分析影響其高低的主要因素及其影響程度，為事務(wù)所制定收費(fèi)政策和有關(guān)部門的收費(fèi)監(jiān)管提供理論依據(jù)。

一、審計成本對審計收費(fèi)影響分析

一般而言，審計成本與審計工作量、事務(wù)所人力資本成本之間存在著較為明顯的增函數(shù)關(guān)系。而審計對象的規(guī)模、行業(yè)類別以及盈利狀況等往往決定審計工作量；而在從事審計工作人員的職級基本相同的情況下，事務(wù)所從業(yè)人員的薪資水平就決定了事務(wù)所的人力資本成本。而所謂事務(wù)所的預(yù)期損失則主要是指審計失敗時，依賴審計報告遭受損失的利益相關(guān)者通過訴訟或非訴手段要求注冊會計師及事務(wù)所賠償?shù)慕痤~。 賠償金額的大部分取決于事務(wù)所的規(guī)模以及由事務(wù)所組織形式所決定的責(zé)任形式。為使研究更具有現(xiàn)實性，筆者以截止2004年底在滬深兩地上市的1353家上市公司為例分析上述諸因素對審計收費(fèi)的影響。但由于我國上市公司年度報告中關(guān)于審計費(fèi)用的有關(guān)披露很不規(guī)范，有的上市公司按照收付實現(xiàn)制原則披露，有的將年度內(nèi)支付給會計師事務(wù)所的所有費(fèi)用不加區(qū)分地一起披露，剔除這些樣本和一些奇異值后，有效樣本為883個。

審計成本主要由審計工作量和事務(wù)所的人力資本成本所決定，影響審計工作量的具體變量包括資產(chǎn)規(guī)模、行業(yè)類別和盈利狀況等，而事務(wù)所人力資本成本的直觀體現(xiàn)則為事務(wù)所員工的薪資水平。

1.審計工作量對審計收費(fèi)的影響。

與審計對象資產(chǎn)規(guī)模擴(kuò)大相伴隨的是復(fù)雜的內(nèi)部控制以及巨大的科目余額，為鎖定審計風(fēng)險，需要相應(yīng)地增加內(nèi)部控制測試的性質(zhì)以及范圍，同樣，實質(zhì)性測試的范圍也需要擴(kuò)大，由此必然導(dǎo)致審計工作量的增加和審計收費(fèi)的提高。審計對象所在行業(yè)不同，對審計工作量也有較大的影響。一般來說，資本密集型行業(yè)被審計單位資產(chǎn)以機(jī)器設(shè)備等固定資產(chǎn)為主，并且單位資產(chǎn)價值較大，審計過程中進(jìn)行真實性驗證時花費(fèi)的時間較少，工作量的減少會帶來審計收費(fèi)的降低。而勞動密集型行業(yè)則恰恰相反，資產(chǎn)多以存貨、應(yīng)收賬款等流動資產(chǎn)形式存在，對存貨進(jìn)行監(jiān)盤或?qū)?yīng)收賬款進(jìn)行函證需要的時間較多，從而使審計收費(fèi)較高。另外，在盈利狀況成為一切考核指標(biāo)的我國資本市場上，較高的盈利狀況意味著管理層進(jìn)行盈余管理的動機(jī)較小，財務(wù)報表出現(xiàn)重大錯報的幾率較小，注冊會計師可以相應(yīng)縮減實質(zhì)性測試的范圍，從而降低審計工作量和審計成本。相反，較差的盈利狀況則意味著審計費(fèi)用的提高。按照上述分析，我們對上述三因素與審計收費(fèi)的影響進(jìn)行了線形回歸，發(fā)現(xiàn)資產(chǎn)規(guī)模、行業(yè)類別、盈利狀況對審計收費(fèi)的解釋度分別為0.1 714、0.062和一0.73382。

從回歸結(jié)果來看，盈利狀況似乎對審計收費(fèi)的影響要大于資產(chǎn)規(guī)模，但由于資產(chǎn)規(guī)模的絕對值遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于表示盈利狀況的指標(biāo)(凈資產(chǎn)收益率)，因此，資產(chǎn)規(guī)模對審計收費(fèi)的實際影響要大于盈利狀況對審計收費(fèi)的影響。進(jìn)一步的皮爾遜(Pearson)單因素相關(guān)性分析也表明：資產(chǎn)規(guī)模與審計收費(fèi)的相關(guān)系數(shù)為0.603，而行業(yè)類別和盈利狀況于審計收費(fèi)的相關(guān)性則不十分明顯。

2.事務(wù)所薪資水平對審計收費(fèi)的影響。

作為提供特殊服務(wù)的行業(yè)，事務(wù)所運(yùn)營成本的主要部分就是負(fù)擔(dān)的人力資本成本，而人力資本成本又主要表現(xiàn)為員工的薪資水平。在工作量相同的情況下，員工工資水平越高，審計成本越大，審計成本的加大勢必引起審計收費(fèi)的提高。有人(盧遵華，2001)按照經(jīng)濟(jì)發(fā)展程度將我國分為五大經(jīng)濟(jì)區(qū)域，筆者按照這種分法對處于不同經(jīng)濟(jì)區(qū)域事務(wù)所收費(fèi)情況進(jìn)行統(tǒng)計，結(jié)果發(fā)現(xiàn)不同區(qū)域事務(wù)所的人均收入和萬元資產(chǎn)收費(fèi)差異較大，無論是事務(wù)所人均收入還是每萬元資產(chǎn)收費(fèi)都呈現(xiàn)出隨著經(jīng)濟(jì)發(fā)展程度逐級遞減的態(tài)勢，在經(jīng)濟(jì)最為發(fā)達(dá)、事務(wù)所最為集中的京、滬、津、粵、浙、蘇等地區(qū)，由于較高人力資本成本的影響，審計收費(fèi)并未因?qū)徲嬍袌龈偁幍募觿《兴档停炊哂谌珖渌貐^(qū)，足見事務(wù)所人力資本成本對審計收費(fèi)的重要影響。

二、預(yù)期損失對審計收費(fèi)影響分析

在審計失敗概率和面臨訴訟風(fēng)險大致相同的情況下，事務(wù)所遭受損失的大小取決于事務(wù)所的組織形式和規(guī)模。目前，我國事務(wù)所大多采用兩種形式：合伙制和有限公司制。相對公司制而言，合伙制事務(wù)所合伙人承擔(dān)的無限責(zé)任決定了其要求較高的風(fēng)險溢價，因此在同被審計對象商定有關(guān)審計收費(fèi)條款時，要價較高。而在多元線性回歸分析中，0.1025的回歸系數(shù)也驗證了上述分析。此外，2003年1月19日最高人民法院頒布的《關(guān)于審理證券市場因虛假陳述引發(fā)的民事賠償案件的若干規(guī)定》將舉證責(zé)任由投資者轉(zhuǎn)向了注冊會計師，迫使注冊會計師不得不更加考慮審計失敗可能帶來的損失。正如“深口袋”理論所證明的那樣，規(guī)模大的事務(wù)所更容易面臨法律訴訟，并且在訴訟失敗時，相對較高的償付能力決定了其對利用失真會計信息的利益相關(guān)者賠償更多。

另一方面，一旦出現(xiàn)審計失敗，大事務(wù)所在職業(yè)聲譽(yù)喪失、客戶流失等方面遭受的損失都要大于中小事務(wù)所。巨大的潛在損失為事務(wù)所提供高質(zhì)量的審計服務(wù)提供了正向激勵。這種高質(zhì)量的審計服務(wù)需要通過較高的收費(fèi)得以體現(xiàn)。

正是由于上述原因，我國會計師事務(wù)所審計收費(fèi)明顯呈現(xiàn)出“四大”事務(wù)所收費(fèi)高于本土事務(wù)所、本土大事務(wù)所單位資產(chǎn)收費(fèi)也高于中小事務(wù)所的特征。筆者將為上市公司提供年報審計的會計師事務(wù)所分為三類：“四大”會計師事務(wù)所，國內(nèi)年收入5000萬以上會計師事務(wù)所和國內(nèi)年收入5000萬以下會計師事務(wù)所。經(jīng)過統(tǒng)計分析發(fā)現(xiàn)，其每萬元資產(chǎn)收費(fèi)分別為3.4411元，2.9018元和2.6591元。

1、制定可統(tǒng)一執(zhí)行的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn),適當(dāng)提高收費(fèi)金額

西方國家公認(rèn)的審計收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)為審計項目所需的審計工作小時。因此,我國財政監(jiān)管部門可以考慮借鑒國際慣例,以審計工作小時為基本依據(jù)來制定全國統(tǒng)一的審計收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn),并要求會計師事務(wù)所根據(jù)公司的規(guī)模、銷售收入、財務(wù)狀況和所處行業(yè)會計處理的復(fù)雜程度等多方面的因素,事先預(yù)測出工作量和不同級別審計人員的配備需要,并根據(jù)不同級別人員的小時收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn),來決定最終的審計費(fèi)用。這樣,就可以解決收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一、收費(fèi)水平高低懸殊的問題。

而針對審計業(yè)務(wù)的特殊性,我國應(yīng)適當(dāng)提高現(xiàn)行的審計收費(fèi)金額,使會計師事務(wù)所的邊際收益有所提高。在強(qiáng)制分離了審計業(yè)務(wù)與咨詢業(yè)務(wù)之后,允許會計師事務(wù)所適當(dāng)提高審計收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)。我國也應(yīng)充分借鑒其經(jīng)驗教訓(xùn),為我國注冊會計師行業(yè)的發(fā)展創(chuàng)造一個良好的環(huán)境。

2、創(chuàng)造審計市場的有效需求,拓展業(yè)務(wù)范圍

企業(yè)的所有者股東需要經(jīng)過驗證的企業(yè)會計信息,企業(yè)支付的審計費(fèi)用最終由股東承擔(dān),股東是審計服務(wù)的受益者。從法律意義上說,股東是審計委托人。但事實上,股東要想成為真正的委托人,只承擔(dān)審計收費(fèi)和享受審計收益是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠的,還必須有選擇審計人和審計費(fèi)用的權(quán)利。只有責(zé)、權(quán)、利統(tǒng)一,才能成為真正意義上的經(jīng)濟(jì)主體,才能夠形成審計市場的有效需求。

一個會計師事務(wù)所或一名注冊會計師如果僅僅限于傳統(tǒng)的審計業(yè)務(wù)而不管市場變化、客戶需求,則必然被發(fā)展的市場所淘汰。因此,我國會計師事務(wù)所必須既要保持傳統(tǒng)的審計業(yè)務(wù),又要開拓新業(yè)務(wù),實行業(yè)務(wù)多樣化的經(jīng)營戰(zhàn)略。

3、借鑒習(xí)慣法,加大民事賠償責(zé)任

在美國,確定注冊會計師法律責(zé)任的依據(jù)包括習(xí)慣法和成文法。在我國,由于司法管理的差異,不使用習(xí)慣法,與注冊會計師的法律責(zé)任有關(guān)的法律均為成文法,如《注冊會計師法》、《公司法》、《證券法》、《刑法》等。這些法律均對注冊會計師的法律責(zé)任有直接、間接的規(guī)定,可以作為確定注冊會計師法律責(zé)任的依據(jù),但各法又不夠協(xié)調(diào)。因此,為解決這一問題,可由我國最高人民法院設(shè)計一些典型案例并加以總結(jié),以便在全國范圍內(nèi)廣泛運(yùn)用。

注冊會計師在執(zhí)業(yè)過程中,由于自身主觀過錯而給委托人或其他利害關(guān)系人的合法權(quán)益造成現(xiàn)實損害的,應(yīng)當(dāng)給受害人以損害賠償。在我國,注冊會計師承擔(dān)法律責(zé)任的類型有“重行輕民”。我國相關(guān)法律只是規(guī)定了事務(wù)所應(yīng)進(jìn)行民事賠償,而對注冊會計師個人的處罰未作規(guī)定,這對注冊會計師的約束力就會大打折扣。當(dāng)前,我國注冊會計師及事務(wù)所應(yīng)在承擔(dān)民事責(zé)任方面從立法上加以具體化,加大民事賠償力度,提高違規(guī)成本,使有違規(guī)動機(jī)者不敢以身試法。

4、促進(jìn)事務(wù)所之間的兼并聯(lián)合,提升市場競爭力

目前,我國會計師事務(wù)所普遍呈現(xiàn)數(shù)量多、規(guī)模小、水平低、業(yè)務(wù)范圍窄的現(xiàn)象,有些事務(wù)所甚至僅僅依靠驗資生存。由此看來,事務(wù)所之間的合并、重組顯得尤為重要,是注冊會計師行業(yè)贏得競爭的最優(yōu)選擇。這不僅有利于審計質(zhì)量的提高,也有利于在會計服務(wù)業(yè)競爭能力的提高。

與此同時,為了提高對審計質(zhì)量的長期監(jiān)督,有必要在注冊會計師行業(yè)大力推廣誠信制度,樹立優(yōu)秀會計師事務(wù)所、注冊會計師品牌意識。信譽(yù)好的事務(wù)所可以執(zhí)行級別高的審計收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn),實行優(yōu)質(zhì)優(yōu)價。而且可以通過誠信制度與經(jīng)濟(jì)利益掛鉤的機(jī)制,促進(jìn)注冊會計師行業(yè)的良性發(fā)展,提升市場的競爭力。

5、建立審計收費(fèi)披露制度,增強(qiáng)審計收費(fèi)的透明度

一般而言,審計收費(fèi)信息作為重要的審計信息之一,其公開披露有助于社會公眾對會計師事務(wù)所審計收費(fèi)合理性進(jìn)行監(jiān)督,減少審計收費(fèi)環(huán)節(jié)的不當(dāng)行為,遏制利用價格進(jìn)行不正當(dāng)競爭。目前,我國現(xiàn)有的審計收費(fèi)信息披露制度只局限于上市公司,且比較分散、相對粗略、執(zhí)行力度較弱,無法讓利益相關(guān)者取得有用信息。要推廣會計師事務(wù)所對公司披露信息的確認(rèn)制度,增強(qiáng)審計收費(fèi)的透明度,應(yīng)重新制定或修訂原有規(guī)定, 務(wù)求完善、堅持集中性、詳細(xì)性和強(qiáng)制性披露。信息披露形式可以指定網(wǎng)站或報紙,也可以使兩者結(jié)合。就目前中國資本市場信息的傳輸環(huán)境而言,可同時指定網(wǎng)站和報紙,關(guān)鍵在于存放的文本位置要能夠讓廣大信息使用者方便地查閱。

從目前來看，審計質(zhì)量的衡量標(biāo)準(zhǔn)并不統(tǒng)一。如，Watts和Zimmeltnan(1981)、DeAngelo(1981)等認(rèn)為，事務(wù)所的規(guī)?？梢杂脕砗饬繉徲嬞|(zhì)量的高低。根據(jù)Dehngelo(1981)的證明，事務(wù)所的規(guī)模越大，與每一特定客戶相關(guān)系的準(zhǔn)租占事務(wù)所整個準(zhǔn)租總和的比重越小，該事務(wù)所以機(jī)會主義動機(jī)行事的可能性就越小，其可預(yù)期的該事務(wù)所的審計質(zhì)量就越高。

Carter等(1998)指出，可以用事務(wù)所的聲譽(yù)來衡量其執(zhí)業(yè)質(zhì)量的高低。具有較高聲譽(yù)的事務(wù)所一旦發(fā)生審計失敗，所付出的代價更大，從而他們更有動機(jī)保持較高的審計質(zhì)量。在沒有直接衡量標(biāo)準(zhǔn)的情況下，審計時間可以用來衡量審計質(zhì)量的高低。國內(nèi)王振林(2002)認(rèn)為，大事務(wù)所由于客戶多，來源于某一特定客戶的審計公費(fèi)收入占收入總額的比例就越低，其屈從于該客戶的壓力相對就低；同時由于遷就某一特定客戶而帶來的損失就越大，因而傾向于出具更高比例的非標(biāo)準(zhǔn)審計意見。大所和小所在獨(dú)立性和產(chǎn)品質(zhì)量上存在顯著不同，即非標(biāo)準(zhǔn)審計意見的比例可以代表審計質(zhì)量。宋衍蘅和殷德全(2005)認(rèn)為，注冊會計師變更后審計費(fèi)用的變化與盈余管理、財務(wù)狀況惡化有關(guān)，并進(jìn)而影響審計質(zhì)量。

從審計主體會計師事務(wù)所的角度看，會計師事務(wù)所的質(zhì)量控制制度越完善，執(zhí)業(yè)質(zhì)量越高，需要的審計成本也會越多，因為良好的質(zhì)量制度需要事務(wù)所具有完備的人事錄用和管理模業(yè)務(wù)培訓(xùn)、較強(qiáng)的專業(yè)勝任能力，這些的獲得就需事務(wù)所付出更多的成本。 ‘理性經(jīng)濟(jì)人”來說，事務(wù)所進(jìn)行審計業(yè)務(wù)時，必然會從審計收費(fèi)里彌補(bǔ)它的成本，審計成本增加就意味著審計收費(fèi)增加；反過來，只有較高的審計收費(fèi)才能保證會計師事務(wù)所有能力去完善質(zhì)量控制制度，才能保證事務(wù)所有能力支付更多的審計成本去執(zhí)業(yè)，也才能保證較高的審計質(zhì)量。

從環(huán)境因素審計市場的角度看，我國對會計信息的審計質(zhì)量需求，并非來自市場的內(nèi)部要求，而是由政府創(chuàng)造出來的，出白政府部門監(jiān)督管理的需要?，F(xiàn)在圍繞審計服務(wù)的相關(guān)利益方有地方政府、公司控般股東、公司管理當(dāng)局、股票市場的投資者，雖然他們對審計服務(wù)的要求各不相同，但總體而言，這些利益相關(guān)方對高質(zhì)量審計服務(wù)的有效需求并未真正建立起來，因此缺乏對高質(zhì)量的審計需求。很多客戶以審計收費(fèi)的高低或者是否為其出具“滿意報告”為標(biāo)準(zhǔn)選擇事務(wù)所，面對審計市場的激烈競爭，很多事務(wù)所為了生存和發(fā)展，只能降低審計收費(fèi)，這就意味著事務(wù)所不可能付出較高的審計成本，從而就無法保證審計質(zhì)量。

根據(jù)有關(guān)研究結(jié)果，審計收費(fèi)與審計質(zhì)量之間存在著正相關(guān)關(guān)系，即會計師事務(wù)所提供的審計服務(wù)質(zhì)量越高，其所收取的審計費(fèi)用也就越高 會計師事務(wù)所提供的審計服務(wù)質(zhì)量越低，其所收取的審計費(fèi)用也就越低。2100433B

(一)完善我國現(xiàn)行審計收費(fèi)體制

1、確定科學(xué)、統(tǒng)一的審計收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)。

我國財政監(jiān)管部門可以借鑒國際慣例，以審計工作小時為基本依據(jù)來制定全國統(tǒng)一的審計收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，根據(jù)公司的規(guī)模、銷售收入、財務(wù)狀況和所處行業(yè)會計處理的復(fù)雜程度等多方面因素，事先預(yù)測出工作量和不同級別審計人員的配備需要及不同級別審計人員的小時收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，來確定最終的審計費(fèi)用。這樣就可以解決收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一、收費(fèi)水平高低懸殊的問題。在此基礎(chǔ)之上，收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)的制定應(yīng)能夠體現(xiàn)差異性，鑒于我國地域廣闊及各地區(qū)經(jīng)濟(jì)發(fā)展政策的差異，各地區(qū)之間經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平客觀上存在一定的差別，因此在統(tǒng)一收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)前提下，還應(yīng)體現(xiàn)出合理的地區(qū)差價、質(zhì)量差價、人員層次。積極借鑒國外的審計計時制收費(fèi)模式，在此基礎(chǔ)上制定各地區(qū)審計每工作小時收費(fèi)的上下限，全國各地的注冊會計師審計時按照該標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行，在標(biāo)準(zhǔn)的上下限內(nèi)收費(fèi)，并且規(guī)定實際收費(fèi)不得低于標(biāo)準(zhǔn)的下限。完善審計收費(fèi)體系，制定合理、統(tǒng)一、科學(xué)的審計收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，并以此規(guī)范價格秩序，在全行業(yè)范圍內(nèi)形成有序競爭，對于防止我國會計師事務(wù)所以低價搶奪業(yè)務(wù)的不正當(dāng)競爭行為具有很大的意義。

2、通過第三方介入改變現(xiàn)行審計收費(fèi)模式。

現(xiàn)行審計收費(fèi)的模式是由事務(wù)所直接向被審計單位收取審計費(fèi)用，導(dǎo)致事務(wù)所與被審計單位形成財務(wù)依存性。為了增強(qiáng)會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)的獨(dú)立性，必須改變現(xiàn)有的委托和付款方式。針對審計委托人和被審計人合二為一的現(xiàn)象，應(yīng)該設(shè)立一個獨(dú)立的第三方機(jī)構(gòu)——審計委托中介，該機(jī)構(gòu)必須是與雙方單位均無直接或間接經(jīng)濟(jì)關(guān)系的非營利性質(zhì)監(jiān)管機(jī)構(gòu)以保證公正性，并由政府或行業(yè)監(jiān)管的權(quán)威部門組織和管理，或由行業(yè)主管部門或注冊會計師協(xié)會組織和管理。加入這一中立機(jī)構(gòu)后，在審計費(fèi)用的支付流程中就加入了獨(dú)立第三方的監(jiān)管環(huán)節(jié)，有利于解決我國現(xiàn)行的畸形的審計委托代理模式。

在行業(yè)主管部門和注冊會計師協(xié)會的監(jiān)管下，可以由審計中介組織被審計單位審計業(yè)務(wù)的招投標(biāo)，改變審計付款方式，監(jiān)督審計質(zhì)量。首先，審計費(fèi)用在審計工作開始前由被審計單位交由審計委托中介這一第三方保管，這樣就可以改變審計者與被審計者“直接見面”的委托關(guān)系，切斷兩者之間的經(jīng)濟(jì)利益談判關(guān)系，防止審計合謀，建立起“企業(yè)(委托方)——審計委托中介——會計師事務(wù)所”的審計委托關(guān)系，改變審計付款方式，最大限度地切斷被審計單位與事務(wù)所之間的直接利益聯(lián)系。接下來，由審計委托中介負(fù)責(zé)聘用事務(wù)所對被審計單位進(jìn)行審計，在這種新型的審計關(guān)系框架下構(gòu)建了一個審計收費(fèi)與審計質(zhì)量相關(guān)性較高的審計收費(fèi)模式。當(dāng)審計業(yè)務(wù)完成后，再由該審計委托中介對會計師事務(wù)所的執(zhí)業(yè)質(zhì)量進(jìn)行鑒定考核，例如在年度會計報表審計結(jié)束后，審計委托中介可以隨機(jī)抽取一部分審計業(yè)務(wù)檢查審計質(zhì)量的好壞，并由行業(yè)主管部門或注冊會計師協(xié)會對審計質(zhì)量進(jìn)行鑒定，之后再決定是否將已預(yù)付的審計費(fèi)用支付給會計師事務(wù)所，對抽查到的嚴(yán)重失實的審計報告，可以拒絕支付費(fèi)用。這種新的審計收費(fèi)模式可以避免會計師事務(wù)所為了生存和發(fā)展而不得不屈從于客戶的利益需求，極大地增強(qiáng)了注冊會計師執(zhí)業(yè)的獨(dú)立性，有利于保證審計質(zhì)量。

(二)提高對審計收費(fèi)信息披露的透明度。

審計收費(fèi)信息的公開披露有助于社會公眾對事務(wù)所進(jìn)行監(jiān)督，減少審計收費(fèi)環(huán)節(jié)的不正當(dāng)行為，遏制利用價格進(jìn)行的不正當(dāng)競爭。我國現(xiàn)有的審計收費(fèi)信息披露制度只局限于上市公司，且較分散、相對粗略、執(zhí)行力度較弱。針對我國上市公司披露的現(xiàn)狀，應(yīng)重新制定條文或修訂原有的規(guī)定，披露的信息必須全面、客觀、清晰和真實。將披露審計費(fèi)用及相關(guān)信息作為企業(yè)的應(yīng)盡義務(wù)，任何企業(yè)不得以任何借口拒不披露審計費(fèi)用；明確規(guī)定其披露內(nèi)容，對需要披露的審計收費(fèi)設(shè)置明細(xì)賬，將工作小時、差旅費(fèi)、咨詢費(fèi)用等分別列示，企業(yè)對審計費(fèi)用發(fā)生重大變化的事項及事務(wù)所的變更、變更原因必須全面、客觀、真實地進(jìn)行披露，對未能按要求披露相關(guān)信息的企業(yè)要進(jìn)行相應(yīng)的處罰。另外，會計師事務(wù)所的審計業(yè)務(wù)和非審計業(yè)務(wù)的收費(fèi)應(yīng)分別披露，以避免對審計獨(dú)立性產(chǎn)生不良影響。信息披露形式可以是指定網(wǎng)址或指定報紙，要能夠讓廣大信息使用者方便查閱，并推行事務(wù)所對公司披露信息的確認(rèn)制度。各級注冊會計師協(xié)會作為監(jiān)督部門，要及時發(fā)現(xiàn)問題，加強(qiáng)對企業(yè)披露審計費(fèi)用信息的檢查和監(jiān)管力度，對于那些無正當(dāng)理由的未能按要求披露相關(guān)信息的企業(yè)和人員嚴(yán)格按照有關(guān)規(guī)定予以處罰，在新聞媒體上進(jìn)行公開曝光，建立行業(yè)誠信的社會監(jiān)督機(jī)制，為審計行業(yè)營造一個純凈的環(huán)境。

(三)嚴(yán)懲低價收費(fèi)的不正當(dāng)競爭行為。

會計師事務(wù)所為了招攬業(yè)務(wù)而降低審計收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)或給予中介人回扣，屬于不正當(dāng)競爭行為，審計行業(yè)監(jiān)管機(jī)構(gòu)應(yīng)從保證審計獨(dú)立性入手，明確規(guī)定除了按審計收費(fèi)依據(jù)收取審計費(fèi)用外不得再有任何變相的收費(fèi)。對于不按標(biāo)準(zhǔn)收費(fèi)，隨意降價、支付回扣等嚴(yán)重違背職業(yè)道德的會計師事務(wù)所，應(yīng)從嚴(yán)處罰，并加大對沒有遵循職業(yè)道德而實行超低價收費(fèi)這種不正當(dāng)競爭行為的處罰力度，除了給予經(jīng)濟(jì)處罰、追究其行政責(zé)任外，必要時還要追究其民事和刑事責(zé)任，以起到警示的效果。在出臺統(tǒng)一的審計收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)之后，各地注冊會計師協(xié)會應(yīng)監(jiān)督事務(wù)所是否遵循最低限價標(biāo)準(zhǔn)，同時政府部門也應(yīng)據(jù)此監(jiān)控事務(wù)所的違規(guī)違法審計行為，對超低價收費(fèi)的事務(wù)所加大處罰力度，以保證審計收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)的順利實施和控制不正當(dāng)?shù)蛢r競爭行為。2100433B

亂收費(fèi)審計，是指對一些行政事業(yè)單位違反國家規(guī)定，無視法紀(jì)，自定章程，巧立名目向單位、企業(yè)、老百姓亂收費(fèi)用的情況進(jìn)行審計。

通常注冊會計師的審計收費(fèi)一般由三部分構(gòu)成。一是審計產(chǎn)品成本。即執(zhí)行必要的審計程序、出具審計報告所需要的費(fèi)用，包括資料費(fèi)、審計人員報酬、外勤費(fèi)等；二是風(fēng)險成本。即由于審計風(fēng)險的存在而導(dǎo)致的預(yù)期損失費(fèi)用，包括訴訟損失和恢復(fù)名譽(yù)的潛在成本等；三是事務(wù)所的正常利潤。按照西方國家的研究成果，西方發(fā)達(dá)國家公認(rèn)的審計等業(yè)務(wù)計費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)為審計等項目所需的審計工作小時。

在我國，注冊會計師行業(yè)的審計收費(fèi)制度實行政府定價模式。注冊會計師審計收費(fèi)的依據(jù)是《中華人民共和國價格法》和《中介服務(wù)收費(fèi)管理辦法》。會計師事務(wù)所審計收費(fèi)時實行政府指導(dǎo)價，審計收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)由各省級財政部門會同物價管理部門制定，各地具體的收費(fèi)辦法由當(dāng)?shù)刎斦块T會同物價部門聯(lián)合制定。