風(fēng)險基礎(chǔ)審計法

風(fēng)險基礎(chǔ)審計法，又稱風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹ǎ侵缸詴嫀熞詫徲嬶L(fēng)險的分析、評價和控制為基礎(chǔ)，據(jù)以確定審計的重點、范圍，并綜合運用各種審計技術(shù)收集審計證據(jù)，形成審計意見的一種審計方法。

風(fēng)險基礎(chǔ)審計法對現(xiàn)代審計的發(fā)展所產(chǎn)生的影響是重大的，它迫使現(xiàn)代審計從關(guān)注內(nèi)部控制轉(zhuǎn)向?qū)徲嬶L(fēng)險。目前，風(fēng)險基礎(chǔ)審計代表了現(xiàn)代審計方法發(fā)展的最新趨勢。

風(fēng)險基礎(chǔ)審計和制度基礎(chǔ)審計的

從以上分析可以看出，與賬項基礎(chǔ)審計、制度基礎(chǔ)審計相比，風(fēng)險基礎(chǔ)審計具有下述特征：

風(fēng)險基礎(chǔ)審計開放式模型

風(fēng)險基礎(chǔ)審計屬于開放式模型

注冊會計師在開始一項審計項目時，必須首先評估審計風(fēng)險，并把它作為審計質(zhì)量要求的出發(fā)點和歸宿點，作為過程控制的依據(jù)。而審計風(fēng)險水平的確定，必須研究誰使用審計報告、用途是什么，即要研究社會和客戶的需要(期望)。注冊會計師與社會、客戶這方面的溝通，是合理確定審計目標(biāo)的前提。注冊會計師應(yīng)從可審計領(lǐng)域中選擇風(fēng)險較大、問題較多的領(lǐng)域進行審計。而賬項基礎(chǔ)審計和制度基礎(chǔ)審計均忽略了審計目的與手段之間內(nèi)在聯(lián)系，因而難免出現(xiàn)過度審計或?qū)徲嫴蛔愕膯栴}。

風(fēng)險基礎(chǔ)審計符合規(guī)律

風(fēng)險基礎(chǔ)審計符合人們的認(rèn)識規(guī)律

審計過程是注冊會計師不斷加深對客戶的認(rèn)識過程。注冊會計師從某種假定出發(fā)(如企業(yè)財務(wù)報表可以公允地反映其財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量)，通過調(diào)查了解、收集證據(jù)，從各個角度逐步地驗證假定，最終以合理地保證確認(rèn)假定是否正確，形成審計意見?？陀^地講，注冊會計師的認(rèn)識過程應(yīng)該是一個由表及里、逐步深入的過程，風(fēng)險基礎(chǔ)審計模型合理地體現(xiàn)了這個過程。它先從外部一個整體來判斷企業(yè)的狀況，再由表及里。而賬項基礎(chǔ)審計和制度基礎(chǔ)審計則往往使注冊會計師只注意局部而忘記了整體，除非注冊會計師具備把握重點的超常能力，否則審計質(zhì)量難以得到可靠保障。

風(fēng)險基礎(chǔ)審計提高效率

風(fēng)險基礎(chǔ)審計注重保證質(zhì)量提高效率

在風(fēng)險基礎(chǔ)審計模式中，對客戶的了解，對內(nèi)部控制的研究與評價，分析性測試均屬于效率較高的審計手續(xù)，可以有效地降低審計風(fēng)險并有效地減少效率較低的細(xì)節(jié)測試工作。而在賬項基礎(chǔ)審計和制度基礎(chǔ)審計中，分析性測試均沒有得到充分的重視與利用。

風(fēng)險基礎(chǔ)審計適應(yīng)目標(biāo)

風(fēng)險基礎(chǔ)審計能夠適應(yīng)審計目標(biāo)不斷演變

如前所述，風(fēng)險基礎(chǔ)審計屬于開放式模型，這不僅在具體單個項目上與客戶的相互溝通，而且從更高層次上講，還反映在宏觀上審計目標(biāo)的不斷演變方面。發(fā)達國家注冊會計師年度財務(wù)報表審計的風(fēng)險大致可以分為三類：誤報(misstatement)、違法舞弊(fraud)和經(jīng)營失敗(business failure)。依據(jù)風(fēng)險基礎(chǔ)審計模式組織審計工作，可有效地兼顧這三個方面，而采用賬項基礎(chǔ)審計和制度基礎(chǔ)審計方法則很難有效地規(guī)避這些風(fēng)險。

我國實施風(fēng)險基礎(chǔ)審計的過程

風(fēng)險基礎(chǔ)審計模式是在西方發(fā)達國家產(chǎn)生和發(fā)展起來的。但我們不能以經(jīng)濟發(fā)展水平和注冊會計師行業(yè)發(fā)展水平的不同而否定該模式。我國要發(fā)展和完善的是市場經(jīng)濟，證券市場經(jīng)過十多年的發(fā)展也有一定的規(guī)模。與世界發(fā)展的潮流相適應(yīng)，中國注冊會計師協(xié)會頒布的獨立審計準(zhǔn)則中，有幾個具體審計準(zhǔn)則已初步體現(xiàn)了風(fēng)險基礎(chǔ)審計的要求，如獨立審計準(zhǔn)則第8號《錯誤與舞弊》、第9號《內(nèi)部控制與審計風(fēng)險》、第17號《持續(xù)經(jīng)營》等所要求的審計事項。也有不少會計師事務(wù)所在借鑒國際"五大"成熟經(jīng)驗的基礎(chǔ)上，已開發(fā)出了以風(fēng)險評價為中心的審計程序。

然而，在實踐中，由于整個審計準(zhǔn)則的導(dǎo)向是以制度評價為基礎(chǔ)的，大多數(shù)注冊會計師基本上仍按照賬項基礎(chǔ)審計模式操作，即把審計的主要精力放在具體交易事項或期末余額的細(xì)節(jié)測試?？傮w上，大多數(shù)的會計師事務(wù)所尚未開發(fā)出以風(fēng)險評價為中心的審計程序，風(fēng)險基礎(chǔ)審計的思路基本上沒有在實踐中得到體現(xiàn)。研究其中的原因，主要是行業(yè)對這一現(xiàn)代審計模式的認(rèn)識不夠，審計思路未轉(zhuǎn)換過來。當(dāng)然，在我國全面推廣這一審計模式，就要通過大規(guī)模的培訓(xùn)，使注冊會計師理解這一模式。

盡管如此，我們認(rèn)為，在現(xiàn)階段我國仍可實施風(fēng)險基礎(chǔ)審計模式。關(guān)鍵在于如何調(diào)整審計思路，并將各種注冊會計師已非常熟悉的技術(shù)有機結(jié)合在一起。如要充分重視對客戶情況的了解，擴展審計證據(jù)范圍；有效利用內(nèi)控評價結(jié)果，合理選擇測試性質(zhì)、時間與范圍；充分利用分析性測試，科學(xué)地把握審計質(zhì)量；合理確定細(xì)節(jié)測試的性質(zhì)、范圍、時間和抽樣方法，改善證據(jù)的客觀性；積極運用電腦技術(shù)，提高審計工作水平。

應(yīng)用風(fēng)險基礎(chǔ)審計，還需要在接受審計項目時即考慮審計風(fēng)險問題，研究審計報告的使用者及使用的目的，還應(yīng)該將審計風(fēng)險與重要性水平的確定聯(lián)系在一起。許多具體應(yīng)用中的問題也還有待于實踐中進一步探索解決的辦法。但是，只要廣大注冊會計師能夠真正轉(zhuǎn)變觀念，切實開始按照風(fēng)險基礎(chǔ)審計的思路組織審計工作，就一定會帶動我國審計實踐及注冊會計師事業(yè)更快發(fā)展，風(fēng)險基礎(chǔ)審計也一定會在積極的實踐探索中更加完善。

根據(jù)審計法的規(guī)定,被審計單位違反審計法的行為有四種表現(xiàn)形式:

(1)被審計單位拒絕或者拖延提供與審計事項有關(guān)的資料；

(2)被審計單位拒絕、阻礙審計檢查；

(3)被審計單位轉(zhuǎn)移、隱匿、篡改、毀棄會計憑證、會計賬簿、會計報告以及其他與財政收支或財務(wù)收支有關(guān)的資料;

(4)被審計單位轉(zhuǎn)移、隱匿違法取得的資產(chǎn)。

對于(1)和(2)兩類違反審計法的行為,審計機關(guān)有權(quán)直接追究被審計單位的法律責(zé)任。《審計法》第41條明確規(guī)定:"被審計單位違反本法規(guī)定,拒絕或者拖延提供與審計事項有關(guān)的資料的,或者拒絕、阻礙檢查的,審計機關(guān)責(zé)令改正,可以通報批評,給予警告;拒不改正的,依法追究責(zé)任。

對于(3)和(4)兩類違反審計法的行為,根據(jù) 《審計法》第42條第1款、第43條第1款規(guī)定:"審計機關(guān)發(fā)現(xiàn)被審計單位違反本法規(guī)定,轉(zhuǎn)移、隱匿、篡改、‘毀棄會計憑證、會計賬簿、會計報表以及其他與財政收支或者財務(wù)收支有關(guān)的資料的,有權(quán)予以制止。被審計單位違反本法規(guī)定,轉(zhuǎn)移、隱匿違法取得的資產(chǎn)的，審計機關(guān)、人民政府或者有關(guān)主管部門在法定職權(quán)范圍內(nèi)有權(quán)予以制止,或者申請法院采取保全措施。雖然以上兩條規(guī)定沒有明確指出追究法律責(zé)任,但可以比照《審計法》第41條規(guī)定 辦理,審計機關(guān)可以通報批評、給予警告。因為(3)、(4)兩種行為可以認(rèn)定是拒絕、阻礙檢查的行為;同時通報批評、給予警告是對被審計單位的行政處罰,這兩種處罰是追究被審計單位法律責(zé)任的主要形式和手段。此外,還應(yīng)對直接責(zé)任人追究行政責(zé)任以至刑事責(zé)任。